9 Afs 81/2020 — Nejvyšší správní soud

3 Af 9/2023- 108 - text 27 3 Af 9/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily Sandnerové a soudkyň Mgr. Ivety Postulkové a JUDr. Petry Kamínkové ve věci žalobce: JHG Skalica s.r.o., IČ: 521 09 267 sídlem Bratislavská 3, Holič, Slovenská republika, zastoupený daňovou poradkyní Ing. Pavlou Kvapilovou sídlem Příkop 6, 602 00 Brno proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 421/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 17. 5. 2023 č. j. 16255/23/5200-11432-711778, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 1. Žalobce se u Městského soudu v Praze domáhal zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí (dále jen „napadené rozhodnutí“), kterým žalovaný zamítl jeho odvolání a potvrdil rozhodnutí (dodatečný platební výměr) Finančního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) ze dne 8. 8. 2019, č. j. 6706174/19/2100-52525-105867. Rozhodnutím správce daně byla doměřena daň z příjmů právnických osob (dále též „DPPO“) za zdaňovací období od 1. 1. 2014 do 31. 12. 2014 vyšší o částku 1 124 800 Kč a současně bylo stanoveno penále ve výši 224 960 Kč. 2. Dodatečný platební výměr byl vydán na základě provedené daňové kontroly, jejíž výsledek byl shrnut ve zprávě o daňové kontrole ze dne 10. 6. 2019 č.j. 3188935/19/3010-60050-705630 (dále též „Zpráva o DK“). Důvodem doměření byla skutečnost, že žalobce v rámci daňové kontroly neprokázal faktické uskutečnění deklarovaných plnění v souladu s ust. § 24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), která spočívala a) od dodavatele společnosti fatrs s.r.o. (dále též „fatrs“) v plnění ve formě zprostředkování týkající se dodávky dřevoobráběcích strojů odběrateli společnosti BRAS, s.r.o. (dále též „BRAS“). Žalobce neprokázal, že se obchodní případ odehrál tak, jak žalobce tvrdí. Správce daně proto vyloučil náklady v celkové výši 4 420 800 Kč; b) od dodavatele společnosti DAJA, s.r.o., (dále též „DAJA“) v obchodním zastoupení; daňový subjekt (nyní žalobce) konkrétně neprokázal, že služba byla fakticky provedena, ani v čem konkrétně spočívala. Správce daně proto vyloučil náklady v celkové výši 1 500 000 Kč. Žaloba Marné uplynutí lhůty pro vyměření daně 3. Žalobce konstatoval, že v daňovém přiznání k DPPO za zdaňovací období roku 2014 vykázal daňovou povinnost ve výši 0 Kč, kdy od základu daně uplatnil odpočet daňové ztráty ve výši 1 152 270 Kč. Dne 24. 8. 2016 byla zahájena daňová kontrola na DPPO za zdaňovací období let 2013 a 2014. 4. Dále žalobce uvedl, že lhůta pro vyměření DPPO za zdaňovací období 2014 byla dle ust. § 148 odst. 1 daňového řádu tříletá (do 1. 4. 2018), avšak důsledku uplatnění odpočtu daňové ztráty ode dne 1. 4. 2014 „se měla stát“ lhůtou sedmiletou (do 1. 4. 2022). Současně upozornil na to, že (v roce 2015) změnil účetní a zdaňovací období z kalendářního roku na hospodářský rok. Z tohoto důvodu byl povinen za období od 1. 4. 2018 do 27. 1. 2019 podat daňové přiznání nejpozději do 30. 4. 2019, pročež měla nastat i změna konce běhu lhůty pro vyměření DPPO za zdaňovací období 2014 v důsledku ztráty vzniklé v roce 2013. Žalobce tvrdí, že lhůta pro vyměření DPPO za zdaňovací období 2014 se zkrátila z tohoto důvodu ze sedmi let a tři měsíce (do 1. 7. 2022) na sedm let a 29 dnů (do 30. 4. 2022). K tomu žalobce dodává, že období od 1. 4. 2018 do 27. 1. 2019 je sice ve smyslu ust. § 38ma ZDP, obdobím, za které se podává daňové přiznání, ale není zdaňovacím obdobím ve smyslu ust. § 21a ZDP. 5. Ve vztahu k daňové kontrole provedené dne 24. 8. 2016 žalobce zpochybňuje délku lhůty pro vyměření daně. Nabízí alternativní varianty tak, že délka lhůty pro vyměření DPPO by se mohla pohybovat v rozmezí od tří let po sedm let a tři měsíce a to v závislosti na ustanovení, dle kterého je postupováno (dle § 148 odst. 1, 3 ve spojení s § 136 odst. 1 daňového řádu, dle § 38r odst. 2 daňového řádu) a dle zohlednění ztráty vzniklé a vyměřené za zdaňovací období kterého kalendářního roku (2010, 2011, 2013). Dle žalobce v důsledku daňové ztráty vzniklé a vyměřené postupně za zdaňovací období let 2010, 2011 a 2013 by mělo dojít k trojí aplikaci ust. § 38r odst. 2 věta prvá zákona o daních z příjmů a vzniku tří lhůt pro vyměření, resp. doměření, DPPO za zdaňovací období roku 2014 - čtyřleté, pětileté a sedmileté. Právní úprava je tedy podle žalobce nejasná, a proto by neměla být přičítána k tíži soukromým subjektům. Dochází k porušení principu právní jistoty. Jedná se o lhůtu diskriminační zakládající nerovnost mezi žalobcem a ostatními daňovými subjekty. Své úvahy uzavírá tak, že lhůta pro vyměření daně za zdaňovací období roku 2014 je dle § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů v daném případě čtyřletá a po zahájení daňové kontroly dne 24. 8. 2016 marně lhůta uplynula dnem 24. 11. 2020, aniž by byla v této lhůtě daň pravomocně doměřena. 6. Žalobce poukazuje dále na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 5. 2020, čj. 8 Afs 58/2019-48 a připomíná, že zde Nejvyšší správní soud odmítl koncepci tzv. „řetězení“ lhůt v případě uplatnění daňové ztráty. Žalobce se domnívá, že zákaz „řetězení ztrát“ je nutné vztáhnout i na skutečnost, kdy v důsledku ztráty vzniklé v roce 2010 je lhůta za předmětné období, tj. období roku 2014, již jednou daná, přičemž ji nelze „přebít“ aplikací ust. § 38r odst. 2 daňového řádu z důvodu vzniku ztráty za rok 2011 a 2013. Žalobce má dále za to, že ust. § 38r odst. 2 daňového řádu nelze použít po zahájení daňové kontroly, neboť takový výklad lhůty je příliš extenzivní. Podle žalobce není jednoznačné, zda ust. § 38r odst. 2 daňového řádu je speciálním ustanovením vůči celému ust. § 148 daňového řádu, či jen jeho některým odstavcům, přičemž žalobce činí závěr, že ust. § 38r odst. 2 daňového řádu není speciálním ustanovením k ust. § 148 odst. 1 daňového řádu v případě lhůty pro doměření daně, neboť ust. § 38r odst. 2 daňového řádu neobsahuje nic ve věci zahájení daňové kontroly, resp. doměřovacího řízení, a v opačném případě by se obecná lhůta podle ust. § 148 odst. 1 daňového řádu měla stát ještě „speciálnější“ úpravou k ust. § 38r odst. 2 ZDP. Podle ust. § 148 odst. 3 daňového řádu způsobí zahájení daňové kontroly běh nové tříleté lhůty, což je podle žalobce dostatečná lhůta pro stanovení daně. 7. Žalobce vycházeje z toho, že zákonodárce stanovil, že kontrola daně z příjmů za zdaňovací období, v němž nebyla vyměřena nebo uplatněna daňová ztráta, je ohraničena tříletou prekluzivní lhůtou, nesouhlasí se lhůtou delší pro případy, kdy správce daně kontroluje daň z příjmů za zdaňovací období, v němž tato daňová ztráta byla vyměřena či mohla být uplatněna. Stejně tak nesouhlasí ani s judikaturou Nejvyššího správního soudu ve věci běhu prekluzivní lhůty po zahájení daňové kontroly, kterou má za protiústavní. 8. Žalobce shrnuje, že lhůta pro stanovení daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2014 marně uplynula, aniž by byla v této lhůtě daň pravomocně doměřena. Absence zákonných náležitostí doručovaných rozhodnutí a nezpůsobilost vyvolat právní následky 9. Žalobce namítá, že Zpráva o daňové kontrole ve věci daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2013 a 2014 ani dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2014 mu nebyly řádně doručeny. Tato rozhodnutí byla žalobci poskytnuta v rámci nahlížení do spisu pouze v kopii. Totéž se týká i výzvy k odstranění vad odvolání ze dne 22. 10. 2019 a rozhodnutí o zastavení řízení ze dne 22. 1. 2020. Dokumenty byly vydány v elektronické podobě, které měly být opatřeny kvalifikovaným elektronickým podpisem s kvalifikovaným elektronickým časovým razítkem. Jejich autenticitu nebylo možno ověřit. Žalobci byly doručovány prostřednictvím provozovatele poštovních služeb vytištěné dokumenty bez podpisu úřední osoby a otisku úředního razítka namísto originálních zkonvertovaných dokumentů. Uvedená rozhodnutí proto nemohla vyvolat právní následky ani být řádně doručena. Doručované listiny nesplňují náležitosti § 25 odst. 2 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů, ve znění pozdějších předpisů a nebyla provedena ani zaručená konverze do listinné formy. Z uvedených důvodů namítá žalobce, že na tyto listiny je třeba nahlížet tak, jako by nebyly vůbec doručeny a jsou dokumenty, které nejsou způsobilé vyvolat jakékoli právní následky. 10. Správce daně požádal o jejich doručení Daňové riaditelstvo Slovenskej republiky. Žalobce namítá, že správce daně nepostupoval v souladu s ust. čl. 13 směrnice Rady 2011/16/EU ze dne 15. února 2011 o správní spolupráci v oblasti daní (dále jen „Směrnice“) a s ust. § 20 odst. 5 zákona č. 164/2013 Sb., o mezinárodní spolupráci při správě daní (dále jen „zákon o mezinárodní spolupráci“), když správce daně nebyl oprávněn požádat slovenského správce daně o doručení dokumentů. Důvodem je skutečnost