2 Afs 60/2004 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 60/2004- 72 - text č. j. 2 Afs 60/2004 - 72 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců JUDr. Petra Příhody a JUDr. Vojtěcha Šimíčka v právní věci žalobce: K. B., zastoupený JUDr. Alexandrem Klimešem, advokátem se sídlem Praha 1, U Bulhara 3, proti žalovanému: Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu, se sídlem Praha 1, Štěpánská 28, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 28. 11. 2003, č. j. 38 Ca 600/2002 - 40, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. O d ů v o d n ě n í : Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalobce jako stěžovatel domáhá zrušení shora označeného rozsudku Městského soudu v Praze, kterým byla zamítnuta jeho žaloba proti rozhodnutí žalovaného ze dne 16. 5. 2002, č. j. FŘ-4135/13/02, jímž bylo zamítnuto odvolání O. B. (po jejíž smrti převzal podnik) proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu pro Prahu 10 č. j. 118325/01/010916/4068 vyměřujícímu jí daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí 1998 ve výši 245 783 Kč. Městský soud v rozsudku odmítl procesní námitky s tím, že dodatečný platební výměr má náležitosti odpovídající ust. § 32 odst. 2 písm. d) zákona č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků, základ daně nebyl měněn, zpráva o kontrole byla řádně projednána, zpráva společnosti O. C. nebyla důkazem, navíc žalobci bylo umožněno se s ní seznámit, stejně jako s ostatním podstatným obsahem spisu. V právním posouzení zdanění městský soud zaujal názor, že zdanitelné plnění spočívající v půjčování videokazet zákazníkům není službou ve smyslu § 2 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, na které se vztahuje snížená sazba daně podle § 16 odst. 4 tohoto zákona, ale pronájmem movité věci, která se vrací, se zařazením pod základní sazbu uvedenou v § 16 odst. 6 zákona; k tomu soud poukázal na znění ust. § 26a odst. 2 zákona č. 35/1965 Sb. včetně odkazu pod čarou na ust. § 663 občanského zákoníku. Stěžovatel v kasační stížnosti namítá nezákonnost rozsudku městského soudu spočívající v nesprávném posouzení právní otázky a ve vadách správního řízení, pro které mělo být rozhodnutí žalovaného soudem zrušeno, tedy důvody uvedené v § 103 odst. 1 písm. a), b) s. ř. s. Námitky konkretizuje: 1) Dodatečný platební výměr neobsahoval uvedení výše doměřovaného základu daně a soud to akceptoval z důvodů, že základ daně nebyl měněn. Z ust. § 32 odst. 8 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků vyplývá, že i ve výroku dodatečného platebního výměru musí být uveden základ daně a stanovená daň. Nic na tom nemění ani ust. § 46 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků. Navíc není pravdou, že v předmětné věci nebyl základ daně měněn, naopak z rozpisu základu daně uvedeného na druhé straně platebního výměru je zřejmé, že správce daně měnil základ daně jak u snížené sazby DPH, tak i u základní sazby. Soud tuto námitku nesprávně posoudil, a to v rozporu s nálezem ústavního soudu citovaným v žalobě (sp. zn. II. ÚS 31/99). 2) Zpráva o kontrole neobsahovala vůbec hodnocení důkazů, ostatně žádné ani provedeny nebyly, neboť podle žalovaného i soudu nebyla zpráva O. C. důkazem a za takové situace ani nelze zjistit, jak správce daně k výsledku vyjádřenému ve zprávě dospěl. Stěžovatel se proto ani nemohl ke způsobu zjištění vyjádřit a zpráva tak nebyla řádně projednána. Soud nesprávně posoudil námitku porušení ustanovení § 16 odst. 4 písm. f) zákona o správě daní a poplatků. 3) Otázku zatajení důkazních prostředků soud neposoudil správně, neboť není vinou stěžovatele, že nemohl uvést, který konkrétní důkazní prostředek mu nebyl správcem daně zpřístupněn. V protokolu o nahlížení do spisu ze dne 13. 6. 2000 je uvedeno, že správce daně neumožnil stěžovateli do některých důkazních prostředků nahlédnout, aniž specifikoval do jakých. Je tak možné, že žádné důkazní prostředky neutajil, neboť ve zprávě ani v protokole o jejím projednání není žádné hodnocení důkazních prostředků provedeno V tom případě ovšem není jasné o co se rozhodnutí opírá, když daň byla údajně stanovena dokazováním. 4) Ve zprávě o kontrole chybí způsob, jak správce daně dospěl ke svým závěrům a tím může být jedině provedené a písemně zachycené důkazní řízení ve smyslu § 31 odst. 4 a § 2 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků. Nestačí pouhé konstatování správce daně, že takto postupoval a soud nemohl takový způsob označit za odpovídající zákonu. 5) Stěžejní námitkou je posouzení použité sazby daně při půjčování videokazet a následná aplikace zákonných ustanovení. Žalovaný i soud jsou názoru, že jde jednoznačně o pronájem věci. Stěžovatel v žalobě provedl rozbor, podle něhož při půjčování videokazet nejde o pronájem věci, ale o zpřístupnění rozmnoženiny díla, když dílo ani jeho rozmnoženina věcí ze své podstaty není. Argumentace soudu, že poznámka pod čarou v platném autorském zákoně odkazovala na ust. § 663 a násl. občanského zákoníku odporuje nálezu Ústavního soudu o charakteru poznámek pod čarou, a proto nemůže být rozhodujícím argumentem pro názor o charakteru půjčování videokazet. Podle názoru stěžovatele se jedná o službu. Ust. § 16 odst. 4 zákona o dani z přidané hodnoty v rozhodné době určovalo u služeb sníženou sazbu, kdežto ust. odst. 6) téhož ustanovení určovalo základní sazbu jen u pronájmu movitých věcí. Soud právní otázku zařazení do sazby DPH posoudil nesprávně. 6) Došlo k porušení zákona upravujícího řízení jak správcem daně tak i odvolacím orgánem tak, jak bylo uvedeno v žalobě. Ze všech těchto důvodů stěžovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní soud rozsudek městského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení a současně aby z důvodů procesní ekonomiky zrušil i rozhodnutí žalovaného včetně dodatečného platebního výměru jako rozhodnutí nicotná. Žalovaný v písemném vyjádření ke kasační stížnosti poukázal na skutečnost, že hlavním důvodem k doměření daně bylo zjištění správce daně o porušení ust. § 16 odst. 6 zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění platném od 1. 1. 1995 nesprávným uplatněním snížené sazby u pronájmu movité věci, kde předmětem zdanitelného plnění bylo „půjčování filmů nahraných na videokazetách“. K námitce nedostatku náležitostí dodatečného platebního výměru uvádí, že základ daně za příslušné zdaňovací období se nijak nezměnil a při dodatečném vyměření správce daně vycházel ze základu daně vykázaného stěžovatelem v daňovém přiznání. Ze zprávy o kontrole je také zřejmé, že k žádnému stanovení základu daně (§ 32 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků) ani k doměření rozdílu základu daně (§ 46 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků) nedošlo. Dále žalovaný zdůrazňuje, že ani ust. § 32 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků nestanoví uvedení základu daně jako základní náležitost rozhodnutí. Správce daně postupem podle § 46 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků dodatečně vyměřil daň ve výši rozdílu mezi daní původně vyměřenou a stanovenou. Žalovaný se neztotožňuje s námitkou stěžovatele o nedostatku projednání zprávy o daňové kontrole z důvodů neuvedení hodnocení důkazních prostředků. Podle § 2 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků vyhodnotil správce daně skutkový stav na základě zjištěných skutečností a podle § 16 odst. 8 téhož zákona sepsal zprávu o kontrole. Postupoval i v souladu s ust. § 16 odst. 4 písm. f) zákona – účelem projednání zprávy je seznámit daňový subjekt s výsledkem kontroly. Z protokolu je zřejmé, že stěžovatel se k výsledkům kontroly vyjádřil a také správce daně zaujal stanovisko. Opětovně pak byly stěžovateli sděleny důvody doměření daně k jeho námitce. Nemohlo tak dojít k tvrzenému porušení práv stěžovatele. Správce daně také umožnil nahlédnutí do spisu v rozsahu odpovídajícím ust. § 23 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků, nepředložil mu pouze úřední korespondenci s jinými orgány, zápisy sloužící výlučně pro potřebu správce daně a protokoly, do nichž nelze nahlédnout vzhledem k možnému ohrožení zájmů jiných daňových subjektů. Důkazní prostředky, které předložil stěžovatel byly hodnoceny, ale nestaly se důkazy, které by osvědčovaly správnost jeho postupu. V daném případě se jednalo o pronájem movité věci, kdy se najatá věc vrací pronajímateli a z takového pronájmu se podle § 16 odst. 6 zákona o dani z přidané hodnoty uplatňuje základní sazba daně. Správce daně tak při stanovení sazby vycházel přímo ze znění zákona, a to není třeba prokazovat, jiné důkazní prostředky proto nebyly ani zapotřebí. Ke způsobu zjištění poukazuje žalovaný na protokoly o jednáních ze dne 5. 6. 2000 a 29. 6. 2000 z nichž je zřejmé, že v rámci daňové kontroly byl jednak zjišťován přehled tržeb v daném období a rovněž způsob jak byly právně upraveny vztahy mezi dodavatelem videokazet a stěžovatelem a dále mezi stěžovatelem a zákazníky. Závěr tohoto zjištění obsahovala zpráva o kontrol