2 Afs 7/2005 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 7/2005- 71 - text č. j. 2 Afs 7/2005 -76 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Šimíčka a soudců JUDr. Miluše Doškové a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce: D. t., s. r. o., zastoupeného advokátkou JUDr. Boženou Kristiánovou se sídlem Leopolda Pokorného 37, Třebíč, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Brně, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 18. 10. 2004, sp. zn. 30 Ca 113/2002, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 18. 10. 2004, sp. zn. 30 Ca 113/2002, s e z r u š u j e a věc s e mu v r a c í k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Stěžovatel (Finanční ředitelství v Brně) včas podanou kasační stížností brojí proti shora označenému rozsudku Krajského soudu v Brně, kterým krajský soud vyslovil nicotnost platebního výměru Finančního úřadu v Třebíči ze dne 1. 8. 2001, č. j. 77781/01/330911/8144, a nicotnost rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně ze dne 30. 1. 2002, č. j. 1106179/20010106. Stěžovatel v kasační stížnosti uplatňuje důvody obsažené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), když tvrdí, že napadené rozhodnutí spočívá na nesprávném posouzení právní otázky a je proto nezákonné a zároveň namítá jeho nepřezkoumatelnost, spočívající v nedostatku důvodů rozhodnutí. Stěžovatel uvádí, že podle názoru obsaženého v napadeném rozsudku krajského soudu citovaný platební výměr neobsahoval konkrétní ustanovení hmotného práva, podle kterého byla předepsána příslušná finanční částka. Shora citovaný platební výměr, vydaný správním orgánem I. stupně, obsahoval výrok s uvedením právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno, a také částku a číslo účtu příslušné banky, na který měla být částka zaplacena. Přitom stěžovatel namítá, že žádné hmotněprávní ustanovení zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů tuto povinnost neukládá. Daňovým subjektem, jemuž je zákonem uložena povinnost vypočítat, srazit poplatníkovi a odvést správci daně daň ze závislé činnosti, je totiž plátce a nelze postupovat podle ustanovení § 46 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, které stanovuje postup při vyměřování daně daňovým subjektům, podávajícím daňové přiznání. Tuto skutečnost napadený rozsudek nerozlišuje. Požadavku zákona č. 337/1992 Sb. [§ 32 odst. 2 písm. d)] proto odpovídá, je-li ve výroku rozhodnutí uveden právní předpis, dle něhož správce daně rozhodl. V tomto směru stěžovatel upozorňuje, že dosavadní praxe územních finančních orgánů i obecných soudů byla taková, že neuvedení konkrétního ustanovení zákona ve správních rozhodnutích bylo akceptováno. Argumentuje přitom tím (s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 12/2003), že nicotný správní akt může být akt obsahující takové vady, které vzhledem ke své povaze a závažnosti představují překážku nastoupení jeho uvažovaných právních účinků. Ze všech shora uvedených důvodů stěžovatel navrhuje kasační stížnosti vyhovět a napadený rozsudek Krajského soudu v Brně zrušit. Žádá rovněž o přiznání odkladného účinku kasační stížnosti, jelikož důsledkem napadeného rozsudku je ohrožení dosažení cíle daňového řízení, kterým je stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy. Žalobce ve svém vyjádření ke kasační stížnosti především uvádí, že napadený rozsudek krajského soudu pokládá za věcně správný a ústavně konformní s judikaturou Ústavního soudu ČR. Neuvedení hmotněprávního ustanovení v platebním výměru totiž znamená, že není patrno, o jakou normu správce daně opírá dodatečné vyměření daně, když v daném případě do úvahy připadal zákon o daních z příjmů a také zákon o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí.. Ze všech shora uvedených důvodů žalobce navrhuje kasační stížnost zamítnout. Nejvyšší správní soud především konstatuje, že podle ustanovení § 109 odst. 3 s. ř. s. je vázán důvody kasační stížnosti. V souzené věci stěžovatel uplatnil kasační důvody obsažené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s., tedy namítá nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení a nepřezkoumatelnost spočívající v nedostatku důvodů rozhodnutí. Proto se Nejvyšší správní soud v dalším koncentroval nejprve na posouzení toho, zda se Krajský soud v Brně v daném případě nedopustil nezákonnosti, když hodnotil předmětné právní otázky. Z obsahu předmětného spisu vyplývá, že Finanční úřad v Třebíči shora citovaným platebním výměrem předepsal žalobci podle zákona č. 586/1992 Sb. na základě Zprávy o daňové kontrole daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků ze dne 18. 4. 2001, č. j. 11407/01/330931/3424, v souladu s § 6 odst. 3 a § 69 zákona č. 337/1992 Sb. na dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků za prosinec 1997 k přímému placení částku 20 792 Kč, kterou je nutno uhradit podle § 38i odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb. ve stanovené lhůtě na blíže specifikovaný účet. Odvolání proti tomuto rozhodnutí citovaným rozhodnutím ze dne 30. 1. 2002 zamítlo Finanční ředitelství v Brně. Krajský soud v Brně napadeným rozsudkem deklaroval nicotnost obou citovaných rozhodnutí finančních orgánů. Vycházel totiž z ustanovení § 32 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., podle něhož chybí-li v rozhodnutí některá z ostatních základních náležitostí, která podle povahy rozhodnutí musí být jejím obsahem, má to za následek neplatnost rozhodnutí. Podle judikatury Ústavního soudu (sp. zn. IV. ÚS 662/02, II. ÚS 31/1999) je platební výměr neplatný pro nedostatek základních náležitostí rozhodnutí, mezi něž se řadí neuvedení ustanovení hmotněprávního předpisu, které správce daně aplikoval, jakož i ustanovení procesního předpisu, dle něhož postupoval. Proto krajský soud, vycházející z principu vázanosti zákonem (čl. 95 odst. 1 Ústavy ČR) a ústavně konformního výkladu zákona (čl. 89 odst. 2 Ústavy ČR) dospěl k závěru, že předmětný platební výměr trpí vadami zakládajícími jeho nulitu. Předně ve výroku v rozporu s ustanovením § 32 odst. 2 písm. d) zákona č. 337/1992 Sb. platební výměr neobsahuje odkaz na zákonné ustanovení hmotněprávního předpisu, podle něhož se stanoví povinnost zaplatit daň. Krajský soud provedl podrobnou rekapitulaci tehdy platné zákonné úpravy, z níž pro daný případ dovodil, že oprávněný požadavek na uvedení příslušného ustanovení hmotněprávního předpisu je zvýrazněn i důvodnými pochybnostmi o předmětu zdanění, jelikož obsah žaloby i správního spisu naznačují, že v dané věci snad měla být předmětem daně částka z úroku údajně poskytnuté bezúročné půjčky jednatelům společnosti žalobce. Rovněž ve vztahu k uvedení aplikované procesní normy platební výměr postrádá základ pro výpočet předepsané částky. Nejvyšší správní soud především konstatuje, že skutkově a právně obdobnou věcí se již zabýval v rozsudku sp. zn. 2 Afs 12/2003 (in: č. 212/2004 Sb. NSS) a jelikož neshledal jakýkoliv racionální důvod se od názorů obsažených v tomto rozsudku odchýlit, odkazuje na něj v plném rozsahu. V souzené věci je relevantní ustanovení § 32 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., podle něhož „chybí-li v rozhodnutí některá z ostatních základních náležitostí, která dle povahy rozhodnutí musí být jejím obsahem, nebo odůvodnění v případech, kdy je zákon předepisuje, a nejde-li jen o zřejmou chybu v psaní či počítání, má to za následek neplatnost rozhodnutí. Splnění podmínek neplatnosti ověří správce daně, který rozhodnutí vydal.“ Při interpretaci tohoto zákonného ustanovení je nutno vycházet z právního názoru Ústavního soudu, obsaženého v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 8/98, č. 300/1998 Sb. (poznámka soudu: tímto nálezem Ústavní soud zamítl návrh na zrušení cit. ustanovení), v němž Ústavní soud především uvedl, že smyslem § 32 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb. je umožnit vydání osvědčení o neplatnosti takových rozhodnutí, která postrádají některou ze zákonem stanovených podstatných (základních) náležitostí, takže je nelze za rozhodnutí vůbec považovat. Na takové rozhodnutí se proto právem hledí, jako by bylo neplatné od samého počátku, a osvědčení o jeho neplatnosti tedy nemá konstitutivní, nýbrž toliko deklaratorní účinky. Osvědčením neplatnosti rozhodnutí se proto neodstraňují jeho nedostatky, nýbrž se pouze prohlašuje jeho neplatnost, a vytváří se tím podmínky pro vydání rozhodnutí nového. Přitom důvody, pro které je možno vyslovit neplatnost rozhodnutí, nelze stanovit svévolně, nýbrž pouze v případech taxativně vymezených v § 32 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb. Rozhodnutí vydané v daňovém řízení, v němž absentuje některá ze zákonem výslovně stanovených esenciálních náležitostí, nelze vůbec považovat za rozhodnutí, nýbrž za paakt a ověřování neplatnosti takového rozhodnutí proto není odstraňováním jeho věcných nedostatků, neboť u paaktů se na ně hledí jako na neexistující od samého počátku a v téže věci je nutno vydat rozhodnutí nové. Nejvyšší spr