5 Afs 157/2004 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 157/2004- 104 - text č. j. 5 Afs 157/2004 - 104 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily Valentové a soudců JUDr. Václava Novotného a JUDr. Lenky Matyášové v právní věci žalobce: M. O., zast. Mgr. Pavlem Tomkem, advokátem se sídlem Karlovy Vary, Polská 4, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Plzni, se sídlem v Plzni, Hálkova 14, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 6. 2004, č. j. 30 Ca 156/2001 – 72, takto: I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalovaný j e p o v i n e n zaplatit žalobci na nákladech řízení o kasační stížnosti k rukám jeho zástupce Mgr. Pavla Tomka, advokáta se sídlem v Karlových Varech, Polská 4, částku 2558,50 Kč do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku. O d ů v o d n ě n í : Rozsudkem ze dne 30. 6. 2004, č. j.30 Ca 156/2001 - 72 zrušil Krajský soud v Plzni (dále jen „krajský soud“) rozhodnutí žalovaného Finančního ředitelství v Plzni ze dne 26. 3. 2001, č. j. 2018/140/2001, č. j. 2019/140/2001 a č. j. 2020/140/2001 a vrátil věc k dalšímu řízení žalovanému. Proti výše uvedenému rozsudku podal žalovaný (dále jen „stěžovatel“) včas kasační stížnost. Stěžovatel v kasační stížnosti uplatňuje důvody obsažené v ustanovení § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“). Stěžejním důvodem podání kasační stížnosti je nezákonnost předmětného rozsudku spočívající v nesprávném posouzení a výkladu ustanovení § 10 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb., tedy závěr, že pro stanovení zákonného způsobu ocenění stavby je určující charakter stavby, resp. právní režim stavby existující do okamžiku nabytí této nemovitosti novým nabyvatelem, a z toho plynoucí závěr krajského soudu, že oceňovací metoda pro stanovení ceny zjištěné se bude odvíjet od převodce (prodávajícího) a nikoliv od nabyvatele (kupujícího), neboť rozhodující dle něj je právní režim dané nemovitosti v době, kdy se nacházela ve vlastnictví poplatníka, tedy nikoliv právní režim odvíjející se ode dne nebytí vlastnictví a trvající do budoucna. Krajský soud tak vyšel z formulace ustanovení § 10 písm. a) zákona 357/1992 Sb., a to konkrétně z výrazu „cena…platná v den nabytí nemovitosti..“, přičemž zastává názor, že nelze provést pouze výklad jazykové stránky textu, ale že je nutno přihlédnout k dalším souvislostem výkladu výše uvedeného pojmu, především ke konstrukci tohoto druhu majetkové daně, smyslu a cíli předmětné právní normy s tím, že tato daň je spojena se změnou v osobě vlastníka a postihuje převod, resp. přechod majetku, přičemž daní z převodu nemovitostí je odčerpávána část kupní ceny z převodu nemovitostí získaná. Soud dovozuje, že již označení tohoto druhu majetkové daně je evidentní, že má zatížit nemovitost převáděnou, nikoliv nemovitost nabývanou – z toho důvodu je také poplatníkem daně z převodu nemovitosti převodce, přičemž nabyvatel má pouze postavení ručitele. Ke všem uvedeným skutečnostem je nutno dle názoru soudu při výkladu přihlédnout, nikoli vykládat § 10 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. izolovaně. Stěžovatel nesouhlasí s výkladem krajského soudu, který při rozhodování nevzal v úvahu především základní princip a podstatu daně z převodu nemovitosti, dle nichž je nutno interpretovat skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daně. Stěžovatel považuje závěr soudu, že předmět daně měl být oceněn v souladu s ustanovením § 21 vyhlášky MF č. 279/1997 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 151/1997 Sb. , o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku) ve znění vyhlášky č. 127/1999 Sb. (dále jen „vyhláška č. 279/1997 Sb.“), kombinací nákladového a výnosového způsobu ocenění za nesprávný a nadále trvá na zákonnosti aplikace ceny zjištěné nákladovou metodou dle ustanovení § 3 vyhl. č. 279/1997 Sb., a to především z níže uvedených důvodů. Stěžovatel v kasační stížnosti konstatuje, že daň z převodu nemovitostí nemá zdaňovací období, pro vznik předmětu daně je rozhodným okamžikem pouze den právních účinků vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí. Vlastnické právo se nabývá ke dni podání návrhu na zápis vkladu, třebaže administrativní zápis o této skutečnosti je proveden následně. Také daňové přiznání se podává až poté, co katastrální úřad změnu zapíše. Součástí daňového přiznání je i znalecký posudek, který má být vypracován až poté, když předmět daně vznikl, tedy po zápisu vlastnického práva, neboť pak je již nabyvatel vlastníkem, nikoliv nájemcem. Protože se cena zjištěná znalcem váže podle § 10 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. na den nabytí vlastnického práva k nemovitosti a protože je rozhodné, zda v tento den existoval či nikoliv nájemní vztah, má být pro ocenění použita metoda nákladová. Naopak je dle názoru stěžovatele v souladu s právem výklad, dle kterého v den právních účinků vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí nájemní vztah neexistoval, byl nahrazen vztahem vlastnickým, a to od 00 hod tohoto dne, proto metoda kombinace nákladového a výnosového způsobu ocenění nepřichází do úvahy, neboť je v rozporu s ustanovením § 10 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. a v rozporu s oceňovacími předpisy. Na tom nic nemění ani zákonná terminologie pro označení osoby poplatníka, neboť tato skutečnost nemá žádný dopad na konstrukci předmětu daně a na stanovení základu daně. Ke smyslu a cíli předmětné právní normy s tím, že tato daň je spojena se změnou v osobě vlastníka, lze jen souhlasně konstatovat, že tomu tak skutečně je, a že při této změně vlastnického práva jsou rozhodující obě osoby. K závěru soudu o tom, že daň z převodu nemovitostí postihuje převod, resp. přechod majetku a že je jí odčerpána část kupní ceny z převodu nemovitosti získaná, stěžovatel uvádí, že není rozhodující, zda k odčerpání části kupní ceny dojde od převodce nebo od nabyvatele, to již závisí na konkrétní právní úpravě daného zákona, koho z uvedených osob označí za poplatníka daně, případně to mohou být solidárně oba. Ostatně je diskutabilní, zda se má odčerpat část kupní ceny, když často tato není zaplacena, přičemž tato skutečnost neovlivňuje ani vznik předmětu daně, ani povinnost daň v zákonné lhůtě zaplatit, pouze při splnění podmínek § 25 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb. lze žádat o prominutí této daně. Daní z převodu nemovitostí se zdaňuje úplatná smluvní změna vlastnictví k dotčené nemovitosti, nikoliv příjmy získané prodejem nemovitosti. To by ve své podstatě znamenalo dvojí zdanění – jednak daní z převodu nemovitostí, jednak daní z příjmu, neboť příjmy získané z prodeje nemovitostí jsou předmětem právě daně z příjmů. Rozhodující pro správné určení zdanění je tedy vznik předmětu daně – zde daně z převodu nemovitostí a nikoliv daně z příjmů, teprve pak lze použít příslušné zákonem upravené mechanismy na stanovení základu daně a daně samé. Nelze proto souhlasit s tvrzením, že cílem daně z převodu nemovitostí je odčerpat část kupní ceny, kterou prodávající mohl získat. Navíc je často základem daně cena zjištěná, je-li vyšší než cena kupní. Je tedy zcela nelogické odčerpat něco, co prodávající nikdy nedostal a nedostane. K výkladu soudu, že již z označení tohoto druhu majetkové daně je evidentní, že má zatížit nemovitost převáděnou, nikoliv nemovitost nabývanou, a proto je poplatníkem převodce, přičemž nabyvatel je ručitelem za tuto daň, lze opět poznamenat jen tolik, že účastníky převodu jsou obě osoby – převodce i nabyvatel a záleží jen na zákonodárci, koho označí jako poplatníka daně. Vychází-li základ daně z převodu nemovitostí při úplatném převodu na základě kupní smlouvy z ceny zjištěné, musí být stanoven objektivně a jednotným způsobem, bez zřetele na to, zda je poplatníkem daně převodce nebo nabyvatel. Z toho důvodu také zákon používá nezaměnitelnou dikci „cena zjištěná podle zvláštního předpisu platná v den nabytí nemovitosti“. K odkazu na nález Ústavního soudu III. ÚS 664/01 ze dne 29. 5. 2003 uvádí stěžovatel následující : Interpretace zákona Ústavním soudem, dle níž „daňový zákon ve znění účinném v rozhodné době zatěžoval daní z převodu nemovitostí převáděnou nemovitost, a nikoli nemovitost nabývanou…“ je dle názoru stěžovatele zavádějící. Uvedený právní názor vychází z toho, že je zdaňován majetek převodce a že tedy musí být při stanovení základu daně bráno v úvahu, že po celou dobu vkladového řízení, jak je v odůvodnění výslovně uvedeno, „byl převodce stále vlastníkem, který nadále realizoval všechna práva i povinnosti spojené s vlastnickým právem, včetně daňových povinností….“. Tento názor má vzhledem k předmětu daně určité opodstatnění např. u daně z nemovitosti, kde je předmětem daně nemovitost, zdaňovacím obdobím kalendářní rok a daň se vyměřuje podle stavu k 1. lednu daného roku. V žádném případě se však tato realizace daňových povinností nemohla týkat daně z převodu nemovitostí, neboť daňová povinnost k této dani v té době ještě neexistovala – ta naopak vznikne až v okamžiku, kd