7 Afs 94/2008 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 94/2008- 55 - text č. j. 7 Afs 94/2008 - 61 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové a soudců JUDr. Karla Šimky a JUDr. Jaroslava Hubáčka v právní věci žalobce: JASNO, spol. s r. o., se sídlem Jasenná 306, zastoupen JUDr. Pavlem Vyroubalem, advokátem se sídlem Palackého 168, Vsetín, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Brně, se sídlem nám. Svobody 4, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 31. 3. 2008, č. j. 30 Ca 182/2006 – 31, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 31. 3. 2008, č. j. 30 Ca 182/2006 – 31, s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Krajský soud v Brně rozsudkem ze dne 31. 3. 2008, č. j. 30 Ca 182/2006 – 31, zamítl žalobu podanou žalobcem (dále jen „stěžovatel“) proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně (dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 17. 7. 2006, č. j. 11000/06/FŘ 120, jímž bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu ve Zlíně (dále jen „finanční úřad“) ze dne 16. 8. 2005, č. j. 167915/05/303912/34, č. 1050000192, kterým byla stěžovateli dodatečně zvýšena daňová ztráta z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2003 o 0,00 Kč. V odůvodnění rozsudku krajský soud přisvědčil finančnímu ředitelství a uvedl s poukazem na ust. § 18 odst. 1, 2 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném do 31. 12. 1993 (dále jen „zákon o daních z příjmů“), že v daném případě je zdaňována částka ve výši 5 015 156 Kč, která byla zaúčtována do výnosů a která představuje kladný rozdíl mezi hodnotou pohledávek postoupených stěžovateli a cenou za jejich postoupení. Zdaňován je tak příjem (výnos) ve smyslu ust. § 18 odst. 1 zákona o daních z příjmů, nikoli postoupení pohledávek stěžovateli, a to majetkových podílů oprávněných osob na transformaci družstva, které navíc nejsou majetkovým právem, a proto nelze aplikovat odst. 2 citovaného zákona. Protože zákon o daních z příjmů před novelou provedenou zákonem č. 259/1994 Sb. v novém ustanovení § 18 odst. 2 písm. b) předmětnou situaci nijak odlišně neupravoval, byla na místě aplikace ustanovení § 18 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Nelze proto podle krajského soudu souhlasit se stěžovatelem, že zákonodárce citovanou novelou pouze zpřesnil dosud platný zákon o daních z příjmů, který již před účinností této novely umožňoval, aby daná situace nebyla předmětem daně. Ze spisového materiálu podle krajského soudu vyplývá, že stěžovatel získal od povinné osoby (ZD Lutonín) v návaznosti na postoupené majetkové podíly majetek v naturální podobě ve výši 16 717 188 Kč a jestliže v žalobě namítal, že „reálná hodnota vydaných a převzatých věcí od družstva na straně žalobkyně byla hluboko pod jejich reálnou hodnotou a žádný prospěch z majetkového práva nevznikl“, přičemž tuto žalobní námitku nijak konkrétně nedokládal, např. znaleckým posudkem ohledně tržní hodnoty vydaných věcí, nebylo možno tento žalobní bod pro jeho nekonkrétnost posoudit. Proti tomuto rozsudku podal stěžovatel v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodů uvedených v ust. § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. V první řadě v ní namítal nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku spočívající v nedostatku důvodů rozhodnutí a jejich nesrozumitelnosti. Podle stěžovatele krajský soud kromě reprodukce obsahu spisu pouze ve dvou odstavcích právně zhodnotil věc, což je nedostatečné. Jádro své argumentace v kasační stížnosti opírá stěžovatel o stížní důvod podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. a namítá nesprávné posouzení jednak právní otázky, zda nárok oprávněných osob ve formě „majetkového podílu“ má povahu pouze „pohledávky“ či zda jde o „majetkové právo“ a jednak právní otázky, zda účetní rozdíl mezi hodnotou majetkových podílů a jejich peněžním ekvivalentem, který se stěžovatel zavázal zaplatit restituentům, je „výnosem“ ve smyslu ust. § 18 odst. 1 zákona o daních z příjmů. K povaze nároku oprávněných osob stěžovatel uvedl, že podle ust. § 7 odst. 1 zákona č. 42/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o transformaci družstev“) je majetkovým podílem oprávněné osoby podíl na majetku družstva a majetek družstva je označen jako tzv. čisté jmění družstva a blíže definován. Podle stěžovatele tato definice odpovídá pojmu majetkového práva a nejde o čistou pohledávku, jak ji definuje občanský zákoník. Další ustanovení citovaného zákona upravují způsob stanovení majetkových podílů (§ 9 odst. 5, § 16, § 17) a ust. § 13 pak označuje podíly oprávněných osob jako podíly majetkové. S ohledem na shora uvedené krajský soud porušil zásady aplikace práva. Jazykovým, logickým i gramatickým výkladem pojmu „majetkový podíl“ je totiž nutno dojít k tomu, že tento podíl je jednou z možných forem „majetkového práva“ jako práva na majetek či oprávnění k nakládání s majetkem či podílem na majetku způsobem uvedeným v zákoně. Jedna z forem realizace takového práva je jeho cese, v důsledku čehož se cesionář stává právním nástupcem cedenta a rovněž jemu tak vzniká právo na uplatnění nabytého majetkového práva, které je pak realizováno ve formě vydání majetkového podílu na konkrétním majetku povinného subjektu. V případě, že by krajský soud tuto otázku vyhodnotil v souladu právem a uvedenými zákony, bylo by nutno dospět k závěru, že aplikace ust. § 18 odst. 2 zákona o daních z příjmů je zcela na místě. Jediné, v čem stěžovatel souhlasí s odůvodněním napadeného rozsudku je, že v daném případě je zdaňována částka ve výši 5 015 156 Kč, která byla zaúčtována do výnosů. Rozdíl ve výši této částky je toliko účetní veličinou, kterou je nutno pouze „zaúčtovat“, nikoliv „zdanit“, neboť se jedná o vydání majetku ve formě realizace majetkového práva a dále nelze vůbec vydání majetku podřadit pod „výnos“ či „příjem“ tak jak je definováno v ust. § 18 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Aplikace tohoto ustanovení v předchozím řízení a v rámci názoru krajského soudu by pak znamenalo, že realizace majetkového práva ve formě vydání majetkového podílu na majetku povinné osoby by bylo „činností“ stěžovatele jako cesionáře či by případně bylo posuzováno jako „nakládání s majetkem“ stěžovatele. Tak tomu však nebylo. Nelze tedy hovořit o tom, že by rozdíl k zaúčtování byl rozdílem z činnosti stěžovatele či nakládáním s majetkem. Nelze ho proto ani zahrnovat do příjmů, které se v soustavě podvojného účetnictví označují jako výnosy. Pokud se týče důvodů stížnosti uváděných ve shodě s ust. § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. stěžovatel v podrobnostech uvedl, že tato námitka směřuje vůči popsanému posuzování majetkového práva ve formě majetkového podílu jako pohledávky s odůvodněním shora uvedeným co do podstaty hmotného práva a pokud se týká práva procesního je toto porušení spatřováno v tom, že ačkoliv stěžovatel jako poplatník splnil svoji zákonnou důkazní povinnost a předložil veškeré důkazy k prokázání svých tvrzení, nevedlo to k uznání splnění této jeho procesní povinnosti s náležitým dopadem do roviny rozhodnutí přijímaných správními orgány. K důvodům stížnosti uváděných ve shodě s ust. § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. stěžovatel zopakoval, že napadené rozhodnutí trpí také vadou nedostatku důvodů a jejich nesrozumitelností, neboť krajský soud připojil mimo tří stran citací spisu jen dva odstavce hodnocení věci na str. 5 napadeného rozsudku a v podstatě tak nedostatečně odůvodnil, o co opírá své zamítavé stanovisko ve věci. Proto setrval na svém návrhu, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení. Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti k námitce nepřezkoumatelnosi rozsudku krajského soudu uvedlo, že pouhá stručnost nemusí znamenat nesrozumitelnost odůvodnění. Poukázalo na judikaturu Nejvyššího správního soudu, podle níž dílčí nedostatky odůvodnění soudního rozhodnutí ještě nezpůsobují jeho nepřezkoumatelnost. Ke stížní námitce podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. pak uvedlo, že podle jeho názoru je podstatné, že stěžovatel získal majetek v určité hodnotě (16 717 188 Kč), ale že za jeho získání zaplatil na základě smluvního ujednání toliko 70 % této částky. Zbývajících 30 % je jeho příjmem. Pro účely účetních i daňových odpisů je pro stěžovatele podstatné, že právě od „nominální“ hodnoty nabytého majetku (tj. od částky 16 717 188 Kč, nikoli od skutečně zaplacené částky) se následně odvíjí výše odpisů takto získaného majetku, neboť právě „nominální“ hodnota majetku je základem vstupní ceny pro účely odpisování. Proto navrhlo, aby kasační stížnost byla zamítnuta. Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek v souladu s ustanovením § 109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel v podané kasační stížnosti, a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti. Nejprve se Nejvyšší správní soud zabýval stíž