2 Afs 77/2009 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 77/2009- 125 - text 2 Afs 77/2009 - 131 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtěcha Šimíčka v právní věci žalobce Federal  Mogul Friction Products, a. s., se sídlem Kostelec nad Orlicí, Jirchářská č. 233, zastoupeného Mgr. Jaroslavem Míkovcem, advokátem se sídlem Praha 1, Jungmannova 24, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Hradec Králové, Horova 17, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 23. 4. 2009, č. j. 31 Ca 213/2008 – 60, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalobce n e m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému s e právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti n e p ř i z n á v á . Odůvodnění: Žalobou podanou u Krajského soudu v Hradci Králové se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 9. 2008, č. j. 8069/08-1200-602006. Tímto rozhodnutím, ve spojení s konkludentním rozhodnutím Finančního úřadu v Kostelci nad Orlicí ze dne 16. 7. 2007, byla žalobci vyměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2006 ve výši 78 519 420 Kč. Krajský soud tuto žalobu jako nedůvodnou zamítl. Z odůvodnění tohoto rozsudku vyplývá, že v projednávané věci (opakovaně již posuzované žalovaným i správními soudy) bylo důvodem pro vyměření daně zjištění, že žalobce neúčtoval o opravné položce z titulu majetkového vkladu, který obdržel od společnosti OSINEK, a. s.; jako opravná položka měl být zaúčtován rozdíl mezi účetní cenou tohoto vkladu a jeho dohodnutou cenou. Takto vytvořená opravná položka měla být následně rozpouštěna po dobu 15 let do výnosů žalobce, což se nestalo. Krajský soud především velmi obšírně zopakoval průběh předcházejícího daňového řízení i přezkumných řízení vedených v rámci správního soudnictví nejen u nyní posuzovaného zdaňovacího období, ale i s ohledem na řízení vedená u zdaňovacích období předcházejících, neboť skutkový základ všech projednávaných případů je totožný. V kontextu dříve provedených soudních řízení, včetně řízení před Ústavním soudem, konstatoval, že žalovanému bylo uloženo zajistit provedení odborného znaleckého ocenění nepeněžitého vkladu a řízení doplnit o novou svědeckou výpověď Ing. K. F., neboť jeho předchozí svědecká výpověď provedená v daňovém řízení nedostála standardům práva žalobce na veřejné projednání věci. Krajský soud dospěl k závěru, že žalobce neunesl důkazní břemeno, které ho stíhalo ve smyslu ustanovení § 31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Žalobce byl několikrát vyzýván k doložení znaleckého ocenění nepeněžitého vkladu, neboť jiné předkládané důkazy nebyly shledány daňovými orgány jako způsobilé prokázat žalobcova tvrzení. Znalecké ocenění provedené společností 3 Q CAPITAL, v kontextu s opakovaně provedenou svědeckou výpovědí Ing. F., nemohou, dle názoru krajského soudu, nahradit absenci stěžejního důkazu, za který lze považovat znalecké ocenění ke stavu platnému ke dni vkladu. Tento důkaz si měl (nejen pro účely daňového řízení) opatřit žalobce již v roce 1992, kdy nastaly rozhodné skutečnosti. To, že se žalobce dostal do stavu důkazní nouze, jde k jeho tíži a vzniklou situaci nelze řešit sjednáním daně dle ustanovení § 31 odst. 7 daňového řádu, jak žalobce navrhuje. Rozhodnutí žalovaného, které je nyní předmětem soudního řízení, je v souladu se všemi závaznými právními názory vyslovenými Nejvyšším správním soudem a Ústavním soudem v jiných, ale na stejném hmotně právním základu postavených, rozhodnutích. Ani žalobcem namítaná překážka věci pravomocně rozhodnuté nebyla shledána důvodnou, neboť nyní je předmětem sporu stanovení daňové povinnosti za zdaňovací období roku 2006 a nikoli roku 1992 (kdy došlo k nesprávnému zaúčtování). Překážka věci pravomocně rozhodnuté se vztahuje pouze na stanovení daňové povinnosti a nikoli na následné účetní postupy, které byly v tomto zdaňovacím období uskutečněny. Žalobcem předkládaná judikatura tak na tento případ nedopadá. Rozhodnutí krajského soudu napadl žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační stížností popírající se o důvody vyplývající z ustanovení § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“). Předně stěžovatel rozsudku krajského soudu vytýká, že se neřídil právním názorem zdejšího soudu ve věci se shodným skutkovým a právním základem. V rámci daňového řízení použily daňové orgány kombinaci pomůcek a dokazování a vytvořily tak pasivní opravnou položku; její základ byl položen v daňovém řízení vedeném v letech 1995 až 1999. K jejímu vytvoření se Nejvyšší správní soud vyjádřil v rozsudku č.j. 8 Afs 149/2005 - 147, a jeho závěry by měly být aplikovány i v nyní posuzovaném zdaňovacím období roku 2006. Z tohoto rozsudku vyplývá, že převzetí údajů z účetnictví jiného daňového subjektu nelze považovat za dokazování. Krajský soud nesprávně uvedl, že správce daně čerpal z účetnictví stěžovatele, a takový postup byl dokazováním. Jako podklad pro stanovení základu daně a daně z příjmů byly však použity údaje jak z účetnictví stěžovatele, tak i společnosti OSINEK, a. s., a jedná se tak o nepřípustnou kombinaci dokazování a pomůcek při stanovení daňové povinnosti. Dále stěžovatel napadá postup, kdy daňové orgány vytvořily konstrukci, že na základě ocenění hodnoty podniku při privatizaci společnosti OSINEK, a.s., vznikla v účetnictví stěžovatele pasivní opravná položka. Údaje, na základě kterých došly k částce 118 650 000 Kč byly čerpány z účetnictví společnosti OSINEK, a. s. Stěžovatel ve svém účetnictví pasivní opravnou položku neměl a ani neměla být vytvořena. Toto účetnictví ověřil auditor a drobné nesrovnalosti byly opraveny v roce 1993. Jestliže neměl stěžovatel v účetnictví žádnou pasivní opravnou položku, pak ve zdaňovacím období roku 2006 nemohl účtovat o odpisu její 1/15. Stěžovatel tak ale učinil s ohledem na možné sankce ze strany daňových orgánů, uvedl částku do základu daně, avšak proti stanovenému základu daně a doměřené dani se odvolal. Použití údajů z účetnictví společnosti OSINEK, a.s., vylučuje stanovení daně dokazováním, avšak podmínky pro stanovení daně podle pomůcek nebyly dány (§ 31 odst. 5 daňového řádu). Ačkoli stěžovatel v žalobě namítal, že účetní záznamy jiného daňového subjektu nemohou vést ke stanovení daně dokazováním, krajský soud tuto skutečnost pominul. Stěžovatel je dále přesvědčen, že krajský soud nesprávně posoudil právní otázku věci rozhodnuté, když bylo rozhodováno o daňové povinnosti mající základ ve zdaňovacím období roku 1992 a 1993, ale za obě tato zdaňovací období byla rozhodnutí o vyměření daně pravomocně zrušena. Tím, že došlo ke zrušení rozhodnutí o dodatečném vyměření daně za uvedená zdaňovací období, došlo i k ukončení sporu o správnosti účtování stěžovatele. A právě ve zdaňovacím období roku 1992 byla předmětná pasivní opravná položka správcem daně vytvořena; žádné další řízení ve věci správnosti vedení účetnictví nebylo vedeno. S ohledem na judikaturu stěžovatel dovozuje, že pokud je odvoláním napadené rozhodnutí zrušeno, je o předmětu řízení rozhodnuto s konečnou platností a v téže věci nelze vydat rozhodnutí nové. Za této situace, je pak v rozsudku krajského soudu nesprávně zhodnocena tato právní otázka, neboť se v něm konstatuje, že daňové orgány mohou vycházet z účetního stavu roku 1992, přitom ale účetnictví pasivní opravnou položku neobsahovalo. Dále stěžovatel uvádí, že v daňovém řízení nebyl respektován pokyn soudu, dle kterého mají daňové orgány povinnost v dalším řízení doplnit dosud předložená ocenění tak, aby mohlo dojít ke stanovení hodnoty vkladu. Nelze tak požadovat po stěžovateli, aby prokazoval účetní položku uměle vykonstruovanou správcem daně a případné nesplnění výzvy k dokazování mu klást k tíži. Krajský soud přitom uvádí, že stěžovatel předložil znalecký posudek č. 653-63/98, nehledě k tomu že byla k dispozici již dříve dvě ocenění vypracovaná v souvislosti s privatizací. S těmito důkazy se však daňové orgány vypořádaly tak, že jen opětovně použily výpovědi svědka Ing. F., ačkoli již dříve Ústavní soud rozhodl, že jeho výslech byl proveden nezákonně. Nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku spatřuje stěžovatel v jeho nesrozumitelnosti a nedostatku důvodů. Krajský soud, dle názoru stěžovatele, zcela nelogicky vyslovuje požadavek navození majetkoprávního vztahu k 1. 6. 1992 a současně odmítá důkazní návrh na provedení ocenění vkladu s tím, že již nelze toto ocenění provést, když není reálné navodit majetkoprávní stav k datu 1. 6. 1992. Dle názoru stěžovatele však při oceňování podniku nejde o to navodit majetkoprávní stav, neboť z hlediska znalce je rozhodující seznámení se s ekonomickými daty k určitému okamžiku; na jejich základě je pak možné provést odborné ocenění. Není tak třeba podrobného inventurního seznamu, neb