1 Afs 75/2011 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 75/2011- 62 - text 1 Afs 75/2011 – 68 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Josefa Baxy a soudců JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobce: Ing. I. H., proti žalovanému: Finanční ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 22. 10. 2010, čj. 6732/10-1100-604124, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 22. 9. 2011, čj. 31 Af 138/2010 – 29, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalovaný n e m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalobci s e n e p ř i z n á v á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. O d ů v o d n ě n í : I. Vymezení věcí [1] Finanční úřad v Náchodě (dále jen „správce daně“) zahájil dne 11. 6. 2009 u žalobce daňovou kontrolu daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006. Po provedeném dokazování dospěl správce daně k závěru, že žalobce neprokázal souvislost výdaje uskutečněného ve prospěch slovenské společnosti HAGEL, s. r. o. (dále jen „HAGEL“) z titulu provize za zprostředkování obchodu se zdanitelnými příjmy. Tato skutečnost byla jedním z důvodů, proč správce daně doměřil žalobci dodatečných platebním výměrem ze dne 11. 6. 2010, čj. 74282/10/243911604014, daň z příjmů za zdaňovací období roku 2006 a penále. Odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru bylo zamítnuto rozhodnutím žalovaného, které je blíže označeno v záhlaví. [2] Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného u krajského soudu, který žalobě vyhověl a zrušil rozhodnutí žalovaného. Předmětem sporu v řízení o žalobě se stal právě jen výdaj spočívající v úhradě zprostředkovatelské provize společnosti HAGEL. Krajský soud nejprve vyložil § 31 odst. 9 a § 31 odst. 8 písm. c) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, a jejich vzájemný vztah. Uvedl, že předložením faktury vystavené společností HAGEL, dokladu o zaplacení fakturované částky, listiny vystavené společností HAGEL potvrzující obsah ústní dohody o zprostředkování (včetně uvedení výše sjednané provize), stejně jako příslušných dokladů o nákupu a následném prodeji tiskařského stroje, jehož se zprostředkování mělo týkat, unesl žalobce své prvotní důkazní břemeno. Za této situace bylo na správci daně, aby vyjádřil své pochybnosti o předložených účetních dokladech a unesl důkazní břemeno ve vztahu k těmto pochybnostem. To se však nestalo. Krajský soud uzavřel, že žalovaný prozatím neunesl své důkazní břemeno vyplývající z § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správě daní a poplatků. II. Argumenty obsažené v kasační stížnosti [3] Žalovaný (dále jen „stěžovatel“) podal proti rozsudku krajského soudu včasnou kasační stížnost z důvodů dle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. [4] Stěžovatel vytýká krajskému soudu, že při výkladu otázky rozložení důkazního břemene nevzal do úvahy § 31 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků, který jednoznačně upřesňuje okruh důkazních prostředků, jež se mají stát podkladem pro rozhodnou úvahu správce daně o skutkové stránce věci. Stěžovatel se domnívá, že výzvu dle § 31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků formuloval jasně, přesně a výstižně, neboť nemohl předjímat směr, vazbu a cíl dokazování uplatněný do budoucna daňovým subjektem. Krajský soud mu proto nedůvodně vytýká, že výzvu formuloval jen obecně. [5] Dle stěžovatele je základem pro dokazování v daňovém řízení dobře napsaná smlouva. Ústně uzavřené smlouvy rozhodně důkazní situaci nevylepšují. Ani samotná smlouva není obvykle pro dokazování dostačující, její důležitost je však zřejmá. Poté stěžovatel v kasační stížnosti shrnuje průběh dokazování ke spornému obchodnímu případu. Ze zprávy o daňové kontrole reprodukuje výtky správce daně k předloženým dokladům. Správce daně zpochybnil dopis společnosti HAGEL, kterým potvrdila uzavření ústní smlouvy se žalobcem a výši sjednané provize. Nedůvěryhodnost tohoto dopisu plyne dle správce daně z toho, že je psán česky, není datován a je podepsán panem Ing. Mihalčem coby „jednatelem“. Faktura vystavená touto společností je naproti tomu psána slovensky a pan Ing. Mihalčo je uváděn jako „konatel“. Z doložené sestavy obchodních případů mezi žalobcem a společností HAGEL za období 1. 1. 2002 – 31. 12. 2005 plyne, že společnost HAGEL v tomto období odebírala pouze náhradní díly v hodnotě 46 758 Kč. Žádný jiný případ zprostředkování z ní nebyl zjištěn. Předložené důkazní prostředky tak dle správce daně neprokazují příčinnou souvislost mezi vyplacením provize společnosti HAGEL a zajištěním příjmu z prodeje tiskařského stroje společnosti SACON s. r. o. [6] Žalobce v rámci daňové kontroly navrhl, aby správce daně prostřednictvím mezinárodního dožádání u orgánů slovenské daňové správy ověřil uskutečnění transakce. Pro takový postup však nebyly dle stěžovatele splněny podmínky, neboť dle zákona č. 253/2000 Sb. lze přistoupit k mezinárodnímu dožádání jen v případě, že jsou vyčerpány vlastní obvyklé zdroje údajů, které mohou být v daném případě využity. Tato podmínka však splněna nebyla, neboť důkazní břemeno tížilo žalobce. [7] Stěžovatel poukazuje na rozsudky NSS čj. 8 Afs 84/2008 – 90 a 8 Afs 80/2008 – 85, dle nichž samotný daňový doklad (faktura) neprokazuje, že fakticky došlo k uskutečnění plnění uvedeného na faktuře a od vystavitele faktury. Pokud svá tvrzení neprokáže sám daňový subjekt, nelze s poukazem na § 31 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků tvrdit, že existenci těchto skutečností je povinen prokázat správce daně (viz rozsudek NSS čj. 5 Afs 40/2005 – 72). V návaznosti na cit. judikaturu vyjadřuje stěžovatel svůj nesouhlas se závěrem krajského soudu, že na něj přešlo důkazní břemeno. Sporný obchodní případ totiž od prvopočátku nebyl řádně ze strany žalobce v rámci dokazování zajištěn. [8] Na závěr stěžovatel navrhuje, aby byl rozsudek krajského soudu zrušen a věc vrácena k dalšímu řízení. III. Vyjádření žalobce ke kasační stížnosti [9] Ve vyjádření ze dne 21. 11. 2011 žalobce uvedl, že se zcela ztotožňuje s rozsudkem krajského soudu. Žalobce uvádí, že správce daně hodnotil předložené důkazní prostředky svévolně, potvrzení společnosti HAGEL o přijetí provize na základě smlouvy o zprostředkování nezpochybnil a nevyvrátil. Správce daně nikdy žalobce nevyzval k tomu, jaké důkazy je třeba doložit k jeho tvrzení o uzavření ústní zprostředkovatelské smlouvy, případně jakou skutečností vyvrací věrohodnost či průkaznost jeho tvrzení. Správce daně nevyvinul žádnou vlastní iniciativu k zjištění skutkového stavu věci a nedbal své povinnosti dle § 31 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků zjistit co nejúplněji rozhodné skutečnosti. Navrhuje, aby byla kasační stížnost zamítnuta. IV. Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu [10] Kasační stížnost není důvodná. [11] Jediná v kasační stížnosti uplatněná námitka brojí proti výkladu právní otázky rozložení důkazního břemene v daňovém řízení [§ 31 odst. 9 a § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správě daní a poplatků] a jeho aplikaci na daný případ [§ 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.]. [12] Výkladem vzájemného vztahu § 31 odst. 9 a § 31 odst. 8 písm. c) zákona o správě daní a poplatků, tj. otázkou rozložení důkazního břemene mezi daňový subjekt a správce daně, se Nejvyšší správní soud ve své judikatuře zabýval opakovaně. Tuto judikaturu lze shrnout následujícím způsobem. [13] Dle § 31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků je daňový subjekt povinen prokazovat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání nebo k jejichž průkazu byl správcem daně vyzván. Jak judikoval Ústavní soud, daňový subjekt má povinnost prokázat k výzvě správce daně jen ty skutečnosti, které sám tvrdí (nález ze dne 24. 4. 1996, sp. zn. Pl. ÚS 38/95, 130/1996 Sb.). Z obsáhlé judikatury Nejvyššího správního soudu pak vyplývá, že daňový subjekt prokazuje svá tvrzení především svým účetnictvím a jinými povinnými záznamy (např. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, čj. 2 Afs 24/2007 – 119, rozsudek ze dne 22. 10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008 – 86; všechna zde cit. rozhodnutí NSS jsou přístupná na www.nssoud.cz). Správce daně však může vyjádřit pochybnosti ohledně věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů. Správce daně tíží důkazní břemeno ve vztahu k prokázání důvodnosti svých pochyb [§ 31 odst. 8 písm. c) zákona o správě daní a poplatků]. „Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují natolik vážné a důvodné pochyby, že činí účetnictví nevěrohodným, neúplným, neprůkazným nebo nesprávným. […] Správce daně je zde povinen identifikovat konkrétní skutečnosti, na základě nichž hodnotí předložené účetnictví jako nevěrohodné, neúplné, neprůkazné či nesprávné.“ [rozsudek čj. 2 Afs 24/2007 – 119, též rozsudek čj. 9 Afs 30/2008 – 86, oba cit. shora, shodně nález sp. zn. II. Ú