6 Afs 248/2015 — Nejvyšší správní soud

6 Afs 248/2015- 50 - text 6 Afs 248/2015 - 57 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Jany Brothánkové a soudců JUDr. Petra Průchy a JUDr. Tomáše Langáška v právní věci žalobce: Mgr. R. H., zastoupen JUDr. Jakubem Svobodou, Ph.D., advokátem, se sídlem Dušní 8/11, 110 00 Praha 1 - Josefov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, 602 00 Brno, týkající se žaloby proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 2. 2014, č. j. 4943/14/5000-14102-709598, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem - pobočka v Liberci ze dne 14. 10. 2015, č. j. 59 Af 26/2014 – 76, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalobce n e m á právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. O d ů v o d n ě n í : I. Předcházející řízení [1] Žalobce ke dni 2. 3. 2009 přerušil svou podnikatelskou činnost a nezahájil ji do termínu pro podání přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2009. U žalobce proto byla dne 21. 4. 2011 zahájena daňová kontrola na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2009. Finanční úřad v Liberci (dále „finanční úřad“ či „správce daně“) zjistil, že za uvedené zdaňovací období žalobce nezvýšil rozdíl mezi příjmy a výdaji o jím deklarované pohledávky vzniklé v letech 1997 až 2009 v souladu s § 23 odst. 8 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v rozhodném znění (dále jen „zákon o daních z příjmů“). Správce daně proto zvýšil žalobci rozdíl mezi příjmy a výdaji za zdaňovací období roku 2009. Své první rozhodnutí však v rámci autoremedury změnil rozhodnutím ze dne 19. 12. 2011, č. j. 395990/11/192912500694, tak, že žalobci byla za uvedené období doměřena daň ve výši 143.310 Kč a současně určena povinnost uhradit penále ve výši 28.662 Kč. K odvolání žalobce bylo rozhodnutím žalovaného ze dne 26. 2. 2014, č. j. 4943/14/5000-14102-709598 (dále jen „napadené rozhodnutí“), změněno i druhé rozhodnutí finančního úřadu tak, že daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2009 byla doměřena ve výši 98.610 Kč a povinnost uhradit penále byla určena ve výši 19.722 Kč. [2] Žalobu proti rozhodnutí žalovaného Krajský soud v Ústí nad Labem - pobočka v Liberci (dále jen „krajský soud“) rozsudkem ze dne 14. 10. 2015, č. j. 59 Af 26/2014 – 76 (dále jen „napadený rozsudek“), zamítl. Při rozhodování soud vycházel z ustanovení § 23 odst. 8 písm. b) bod 2. ve s pojení s § 24 odst. 2 písm. y) zákona o daních z příjmů. Konstatoval, že z těchto zákonných ustanovení jednoznačně vyplývala povinnost žalobce při přerušení podnikatelské činnosti v roce 2009 zvýšit rozdíl mezi příjmy a výdaji o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem s výjimkou pohledávek uvedených § 24 odst. 2 písm. y) zákona o daních z příjmů. Krajský soud neshledal, že by citovaná ustanovení byla jazykově nejasná a vyžadovala použití dalších výkladových metod. Žalovaný se ani při jejich aplikaci nedopustil nepřípustného omezení žalobcových základních práv. „Smyslem a účelem citovaných ustanovení je ulevit věřitelům, kteří se o své pohledávky starají a pokoušejí se je vymoci, což zdejší soud považuje za zcela legitimní. Správce daně ani žalovaný netvrdili, že by žalobce měl ze sporných pohledávek reálný příjem, pouze mu v souladu s citovanými ustanoveními dodanili pohledávky, které žalobce deklaroval v přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2009 a které by při úhradě zdanitelným příjmem byly.“ [3] Krajský soud přisvědčil názoru žalovaného, že existence pohledávek za O. K., společností Energomontáže Liberec a.s., J. M., T. K., společností BOHEMIA TANK a.s., Konsorciem Fair Play a Advokátní kanceláří Liberec 4 byla v průběhu daňového řízení dostatečně prokázána. Při zahájení daňové kontroly žalobce předložil doklady vztahující se ke zdaňovacímu období roku 2009, mezi nimi i daňovou evidenci, vystavené faktury, jejich soupis a přehled o majetku a závazcích se stavem pohledávek ve výši 981.891 Kč. Předmětem fakturace bylo poskytování právních služeb různým subjektům, kterými byli i výše uvedení odběratelé. „Existenci evidovaných pohledávek potvrdila ve své svědecké výpovědi i bývalá účetní žalobce J. H. Ta vypověděla, že sama faktury nevystavovala, pouze evidovala faktury vystavené žalobcem za jím realizované služby (právní poradenství). Shodně se ostatně vyjádřil i sám žalobce do protokolu ze dne 5. 5. 2011.“ Vzhledem k jednoznačné existenci předmětných pohledávek neprováděl správce daně důkazy výslechem osob navrhovaných žalobcem, přičemž i krajský soud navrhované výslechy z důvodu nadbytečnosti neprovedl. [4] K otázce rozsahu důkazní povinnosti daňového subjektu odkázal krajský soud na bohatou judikaturu Nejvyššího správního soudu. Na základě ní uzavřel, že jestliže daňový subjekt neprokáže v daňovém řízení skutečnosti, které tvrdí, nelze dovozovat povinnost správce daně tyto skutečnosti prokazovat za daňový subjekt. Neunesení důkazního břemene žalobcem neznamená, že správce daně má povinnost relevantní důkazy sám vyhledávat. Dokazování provedené ve věci shledal zcela dostatečným a nepřisvědčil žalobci, že by žalovaný navržené důkazy ignoroval a rezignoval na zjištění skutečného stavu věci. Žalovaný jednotlivé důkazy hodnotil a vysvětlil, k jakým závěrům na základě těchto důkazů dospěl, a u těch, které neprovedl, jasně vysvětlil, proč se tak stalo. [5] Ve vztahu k pohledávce za O. K. krajský soud posoudil možnost aplikace § 24 odst. 2 písm. y) bod 3. zákona o daních z příjmů tak, že žalobce by musel prokázat úmrtí dlužníka, a že žalobcovy pohledávky nemohly být uspokojeny ani vymáháním na dědicích dlužníka. Žalobce se měl po zjištění, že dlužník zemřel, pokusit své pohledávky uspokojit vymáháním na dědicích dlužníka, avšak nic z toho neudělal. V průběhu řízení pouze uváděl, že informaci o úmrtí má zprostředkovaně a že nemá povědomí o tom, že by probíhalo dědické řízení, v němž by mohl své pohledávky uplatnit. Správci daně navrhoval, aby vyžádal o úmrtí O. K. informace z centrální evidence obyvatel a z příslušné matriky obce Semily a provedl jimi důkaz. Krajský soud však upozornil, že v případě důkazních návrhů musí daňový subjekt důkazní prostředek dostatečně identifikovat, neboť je to v jeho vlastním zájmu. „Nelze přitom přičítat k tíži daňového orgánu, že se mu nepodařilo důkazní prostředek navržený daňovým subjektem vyhledat. Úmrtí fyzické osoby není matriční událostí a bez data narození fyzické osoby nelze tento údaj ověřit ani z centrálního registru obyvatel.“ Jednoznačnou identifikaci dlužníka však žalobce nepředložil ani na výzvu finančního úřadu, který bez toho neměl možnost požadované údaje zjistit. Ze stejných důvodů nedoplňoval dokazování ohledně uvedeného dlužníka ani krajský soud. [6] Pohledávky za společností Energomontáže Liberec, a.s. krajský soud rovněž neshledal podřaditelné pod § 24 odst. 2 písm. y) bod 1. zákona o daních z příjmů, neboť uvedené ustanovení nedopadá na případ, kdy společnost byla vymazána z obchodního rejstříku na základě provedeného konkurzu po splnění rozvrhového usnesení. Aby mohla být pohledávka uznána jako daňově účinný výdaj, musel by soud zrušit konkurz pro nedostatek majetku dlužníka. To žalovaný v rozhodnutí dostatečně vysvětlil, přičemž usnesení, kterým byl konkurz z důvodu splnění rozvrhového usnesení zrušen, je součástí spisu. [7] Při posuzování pohledávek vůči J. M. a T. K. krajský soud zohlednil, že správce daně zjišťoval, zda žalobce přihlásil své pohledávky za těmito dlužníky do exekučních řízení, která vůči nim byla vedena, neboť nezbytnou podmínkou uznání těchto výdajů je řádné a včasné přihlášení pohledávek do exekučního řízení. Ze sdělení jednotlivých exekutorských úřadů na základě výzev k poskytnutí informací však bylo zjištěno, že žalobce neměl v předmětných exekučních řízeních přihlášenou žádnou pohledávku. V daném případě se tak nejednalo o pohledávky ve smyslu § 24 odst. 2 písm. y) zákona o daních z příjmů. Ve vztahu k tomu shledal soud podklady pro rozhodnutí dostatečnými a další dokazování považoval za nadbytečné. Zdůraznil, „že to byl primárně žalobce, kdo měl tvrdit a prokázat, že své pohledávky vůči uvedeným dlužníkům v exekučních řízeních uplatnil“. [8] K pohledávkám za společností BOHEMIA TANK, a.s. krajský soud uvedl, že na jmenovanou společnost byla prohlášena konkurzní řízení v roce 2006 a 2007, která byla následně v odvolacím řízení zrušena. Konkurz však nikdy nebyl zrušen pro nedostatek majetku této společnosti. Ani jednou žalobce své pohledávky do konkursu nepřihlásil. Pohledávky z následujících let 2008 a 2009 jsou z doby, kdy společnost v konkurzu nebyla. Nebylo prokázáno, že by se na ně vztahovala výjimka uvedená v § 23 odst. 8 písm. b) zákona o daních z příjmů, tedy že by se jednalo o pohledávky dle § 24 odst. 2 písm. y) téhož zákona. [9] U pohledávek za Konsorciem Fair