1 Afs 112/2017 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 112/2017- 31 - text pokračování 1 Afs 112/2017 - 34 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Filipa Dienstbiera a soudkyň JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Lenky Kaniové v právní věci žalobkyně: TAXENBERG s. r. o., se sídlem Roháčova 188/37, Praha 3, zastoupené Mgr. Markem Gocmanem, advokátem se sídlem nám. 28. října 219/438, Ostrava - Mariánské Hory, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 15. 1. 2016, č. j. 1786/16/5100-31462-809436 a č. j. 1787/16/5100-31462-809436, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci ze dne 30. 1. 2017, č. j. 65 Af 16/2016 – 33, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalobkyně n e m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému s e n e p ř i z n á v á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. O d ů v o d n ě n í : I. Vymezení věci [1] Finanční úřad pro Olomoucký kraj, územní pracoviště Olomouc (správce daně) vyměřil žalobkyni v řádných termínech za zdaňovací období let 2012 a 2013, daň z nemovitostí ve výši, která se nijak neodchylovala od daně tvrzené žalobkyní v příslušných daňových přiznáních. [2] Dne 23. 8. 2013 a dne 15. 12. 2014 byla správci daně doručena dodatečná daňová přiznání k dani za obě posuzovaná zdaňovací období, v nichž žalobkyně uplatnila osvobození od daně u řady pozemků nacházejících se v katastrálních územích Hluchov a Přemyslovice, a to s odůvodněním, že tyto nejsou předmětem daně z důvodu uvedeného v § 2 odst. 2 písm. b) zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani z nemovitostí“). [3] Podle žalobkyně se jedná o lesní pozemky, na nichž se nacházejí lesy zvláštního určení ve smyslu § 8 zákona č. 289/1995 Sb., o lesích a o změně a doplnění některých zákonů (lesní zákon). Tuto skutečnost žalobkyně dokládala Zásadami územního rozvoje Olomouckého kraje, které dle jejího názoru prokazují, že reálný stav předmětných lesů již minimálně od roku 2008 odpovídal kritériím pro lesy zvláštního určení, a dále rozhodnutím Krajského úřadu Olomouckého kraje ze dne 26. 6. 2013, č. j. KUOK 57315/2013, kterým byly předmětné lesy nacházející se na pozemcích žalobkyně zařazeny do kategorie lesů zvláštního určení, což je dle žalobkyně rozhodnutí, jímž byl uvedený existující stav deklarován. [4] Správce daně cestou postupu k odstranění pochybností žalobkyni sdělil, že obsah rozhodnutí o zařazení předmětných lesů do kategorie lesa zvláštního určení lze zohlednit až ve zdaňovacím období roku 2014, neboť toto rozhodnutí nabylo právní moci dne 28. 6. 2013. Jelikož žalobkyně trvala na svém právním názoru, uzavřel správce daně postup s tím, že pochybnosti nebyly odstraněny a nárok uplatněný žalobkyní v dodatečných daňových přiznáních neuznal. [5] Na základě výsledku postupu k odstranění pochybností správce daně doměřil dodatečnými platebními výměry ze dne 8. 9. 2015, žalobkyni daň z nemovitostí za zdaňovací období let 2012 a 2013 a změnil sazbu daně u jiných než sporných nemovitostí. [6] Žalovaný v záhlaví specifikovanými rozhodnutími změnil k odvolání žalobkyně dodatečné platební výměry tak, že je ponížil celkově o 17 Kč a ve zbytku ponechal výrok beze změny. V otázce možnosti vyloučení předmětných lesních pozemků z předmětu daně se však žalovaný zcela ztotožnil se závěry správce daně a podrobně zdůvodnil, proč je nutné rozhodnutí o zařazení pozemků žalobkyně do lesů zvláštního určení považovat za konstitutivní. II. Řízení před krajským soudem [7] Proti rozhodnutím žalovaného podala žalobkyně dvě samostatné žaloby, které krajský soud usnesením ze dne ze dne 11. 1. 2017, č. j. 65 Af 16/2016 – 28, spojil ke společnému projednání. [8] Krajský soud ve svém rozsudku zejména uvedl, že žalobkyně spatřuje důvody nezákonnosti správních rozhodnutí v obou stupních výhradně v okolnostech týkajících se zdanění pozemků, na nichž se nacházejí lesy zvláštního určení. Krajský soud odmítl názor žalobkyně, že rozhodnutí o zařazení lesa do kategorie lesů zvláštního určení je rozhodnutí deklaratorní. Podle krajského soudu má rozhodnutí podle § 8 odst. 3 lesního zákona konstitutivní povahu, neboť se jím zakládá nový právní vztah. Příslušný les je zařazen do kategorie lesů zvláštního určení s účinky ex nunc, tj. od právní moci rozhodnutí o zařazení. [9] Rovněž nepřisvědčil žalobní námitce, že žalovaný porušil § 8 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu. Podle krajského soudu žalovaný vycházel z rozhodnutí o určení funkce lesa a zcela správně odmítl provést důkaz Zásadami územního rozvoje Olomouckého kraje. Zásady územního rozvoje totiž (s ohledem na konstitutivní povahu předmětného rozhodnutí) nejsou způsobilé k prokázání skutečností rozhodných pro správu daní. [10] Krajský soud zdůraznil, že se žalovaný s některými důkazními návrhy žalobkyně vypořádal poměrně neobratně, avšak nikoliv nepřezkoumatelně. Odmítnutím provedení některých důkazů nebyla žalobkyně zkrácena na svých právech. [11] Soud odmítl i žalobní argumentaci judikaturou, která se podle názoru žalobkyně vztahovala k napadenému rozhodnutí, jako nepřípadnou a s ohledem na výše uvedené žalobu zamítl. III. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného [12] Žalobkyně (stěžovatelka) podala proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (s. ř. s.). [13] Stěžovatelka namítá, že rozhodnutí podle § 8 odst. 2 písm. c) lesního zákona je rozhodnutí deklaratorní a pouze deklarovalo stav, který tu byl v danou chvíli. Tento stav totiž existoval již před datem vydání tohoto rozhodnutí. Charakter lesa se minimálně od roku 2008 nezměnil, což prokazují mimo jiné Zásady územního rozvoje Olomouckého kraje ze dne 22. 2. 2008. [14] Názor krajského soudu, že je rozhodnutí podle § 8 odst. 2 písm. c) lesního zákona konstitutivní povahy, nemá oporu v žádném zákonném ustanovení. Nikde tak totiž není výslovně uvedeno, například formulací „zařazení do kategorie lesa zvláštního určení vzniká právní mocí rozhodnutí správního orgánu“ a právě z toho důvodu je předmětné rozhodnutí deklaratorní. Na tom nic nemění argumentace krajského soudu o tom, že mu není znám ani takový právní předpis, který by zdůrazňoval konstitutivní povahu určitého rozhodnutí. [15] K zařazení lesa do kategorie lesa zvláštního určení postačuje povaha lesa jako takového. V projednávaném případě jde o les příměstský, který plní zvýšenou rekreační funkci. Není třeba dokládat jakákoliv povolení či splnění zvláštních podmínek, neboť zákon nepředpokládá, že by např. zvýšenou rekreační funkci lesa bylo nutno prokazovat správním nebo jiným rozhodnutím, pouze postačí, prokáže-li se povaha lesa jako taková. Z uvedeného je patrné, že se nemůže jednat o konstitutivní rozhodnutí, ale o rozhodnutí, které určitou vlastnost pouze konstatuje. Úlohou správního orgánu je pouze osvědčit (ne)existenci této skutečnosti. Opačný názor, který zastává krajský soud, by totiž vedl k tomu, že by například les měl zvýšenou rekreační funkci teprve od právní moci rozhodnutí, ačkoli by se na povaze lesa fakticky nic nezměnilo oproti dni, který nabytí právní moci předcházel. [16] Vydávání deklaratorních rozhodnutí není nijak výjimečnou záležitostí, jak v rozsudku uvedl krajský soud. Stěžovatelka přitom odkázala na judikaturu správních soudů (rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 11. 2015, č. j. 30 A 139/2014 – 241, nebo rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 8. 2008, č. j. 1 As 62/2008 – 75, a rovněž usnesení rozšířeného senátu ze dne 24. 11. 2009, č. j. 1 As 89/2008 - 80, č. 1999/2010 Sb. NSS). V řadě správních řízení výsledná rozhodnutí jen deklarují již existující stav a správní orgány při nich vydávají svá deklaratorní rozhodnutí za stejných podmínek, za jakých došlo k vydání rozhodnutí o zařazení do kategorie lesů zvláštního určení. Citované rozhodnutí rozšířeného senátu pak přiznává deklaratorní povahu rozhodnutí vydanému podle § 1 odst. 4 zákona o ochraně zemědělského půdního fondu, a to přesto, že se tímto deklaratorním rozhodnutím závazně určují práva a povinnosti vlastníků dotčených pozemků a jejich uživatelů. [17] Soud se nijak nevypořádal s žalobní argumentací, že není nijak rozhodné vydání rozhodnutí o zařazení do kategorie lesů zvláštního určení, nýbrž je třeba posuzovat skutečné nakládání s nemovitou věcí. Krajský soud neosvětlil, proč je stěžovatelkou namítaná judikatura nepřípadná, z toho důvodu je jeho rozhodnutí nepřezkoumatelné. [18] Názor prezentovaný žalovaným, jakož i krajským soudem, vychází pouze z formálních znaků kategorie pozemků (lesy zvláštního určení), aniž by reflektoval skutečný stav věcí při vyměřování a výběru daní. Pro správné zjištění podmínek pro osvobození od daně z nemovit