10 Afs 284/2020 — Nejvyšší správní soud

10 Afs 284/2020- 85 - text  10 Afs 284/2020 - 92 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Zdeňka Kühna, soudkyně Michaely Bejčkové a soudce Ondřeje Mrákoty v právní věci žalobkyně: PetroJet, s. r. o., Chotěšovská 680/1, Praha 9, zastoupené advokátem JUDr. Tomášem Vymazalem, Wellnerova 1322/3C, Olomouc, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 28. 1. 2015, čj. 1216/15/520020446711377 a 1215/15/520020446711377, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 17. 8. 2020, čj. 3 Af 13/201574, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: [1] V této věci soud řeší doměření daně z přidané hodnoty společnosti PetroJet a jeho souvislost s podvodným řetězcem, který byl vytvořen při obchodování s pohonnými hmotami umístěnými v daňovém skladu v režimu podmíněného osvobození od daně. 1. Vymezení věci [2] Daňovou kontrolu prováděl u společnosti PetroJet Finanční úřad pro hlavní město Prahu v letech 2011 až 2013; v jejím průběhu přešla místní příslušnost na Specializovaný finanční úřad. Kontrola se týkala celkem sedmadvaceti zdaňovacích období spadajících do let 2008, 2009 a 2010. Ve zprávách o daňové kontrole, s nimiž byl PetroJet seznámen v lednu 2013, dospěl Finanční úřad pro hlavní město Prahu k závěru, že PetroJet jako člen organizované skupiny získal neoprávněný finanční prospěch díky obchodům uvnitř skupiny. V daňovém skladu prodával pohonné hmoty nastrčeným subjektům označovaným jako K1 (k nim se zboží zpravidla dostalo přes subjekty označované jako S1 – těm PetroJet zboží formálně prodával, ačkoli ony je nebyly oprávněny kupovat, protože neměly uzavřenou potřebnou smlouvu se společností Čepro coby provozovatelem skladu – a subjekty označované jako S2, na něž bylo zboží převáděno od subjektů S1 a od nichž se dostávalo k subjektům K1), poté je prostřednictvím řetězce znovu kupoval po uvolnění do volného daňového oběhu. Protože subjekty K1 nezahrnovaly do základu daně při prodeji ve volném daňovém oběhu spotřební daň, nakupoval PetroJet pohonné hmoty ve volném daňovém oběhu za ceny nižší, než za jaké se prodávaly bez spotřební daně uvnitř daňového skladu. Poté je výhodně prodával konečným odběratelům. [3] PetroJet se ke zprávám o daňové kontrole vyjádřil a nyní již Specializovaný finanční úřad poté provedl další dokazování. V říjnu 2013 seznámil společnost PetroJet s výsledkem doměřovacího řízení, v němž změnil svou správní úvahu vyjádřenou ve zprávách o daňové kontrole. Finanční úřad pro hlavní město Prahu původně hodlal zvýšit PetroJetu daň na výstupu u zdanitelných plnění uskutečněných uvnitř daňového skladu o částku spotřební daně kvůli zneužití práva. V doměřovacím řízení byl však potvrzen vznik daňového úniku (daňový podvod ve smyslu judikatury Soudního dvora), včetně aktivní účasti PetroJetu na něm, a proto Specializovaný finanční úřad naopak zasáhl do částky daně na vstupu a snížil PetroJetu nárok na odpočet uplatněný z nákupu pohonných hmot ve volném daňovém oběhu od určitých dodavatelů. Daň ve výši přesahující tři miliardy korun poté PetroJetu doměřil sedmadvaceti dodatečnými platebními výměry ze dne 12. 12. 2013 (spolu s ní i penále, které přesahovalo šest set milionů korun). [4] PetroJet podal odvolání, o nichž Odvolací finanční ředitelství (nynější žalovaný) rozhodlo dne 28. 1. 2015. Vydalo dvě rozhodnutí: jedním zamítlo odvolání proti čtyřiadvaceti výměrům, druhým změnilo zbylé tři výměry. Z pohledu nynějšího sporu však tyto odlišné výroky nejsou důležité, podstata obou rozhodnutí je stejná a ani PetroJet mezi nimi nijak nerozlišuje. [5] Proti oběma rozhodnutím o odvolání podal PetroJet žalobu k Městskému soudu v Praze. Ten ji zamítl rozsudkem ze dne 17. 8. 2020: napadená rozhodnutí totiž byla nejen přezkoumatelná, ale i pečlivě odůvodněná a věcně správná. [6] Proti rozsudku městského soudu podal PetroJet kasační stížnost. Poukázal v ní jak na procesní vady daňového řízení, tak na nesprávné hmotněprávní závěry žalovaného i městského soudu. Zároveň namítl, že rozhodnutí žalovaného i rozsudek městského soudu jsou nepřezkoumatelné a měly by být zrušeny. Žalovaný mu oponoval ve vyjádření; zdůraznil, že PetroJet v podstatě před správními soudy obhajuje nárok na odpočet plynoucí z trestné činnosti. Na to PetroJet reagoval replikou, v níž dále zopakoval a rozvinul své argumenty. 2. Právní hodnocení [7] Kasační stížnost není důvodná. 2.1 Nepřezkoumatelnost rozhodnutí, nepřehlednost spisu [8] PetroJet namítá nepřezkoumatelnost ve vztahu k mnoha závěrům žalovaného. Městskému soudu vytýká, že ponechal bez povšimnutí nevypořádání stěžejních odvolacích námitek. Trvá na tom, že rozhodnutí žalovaného je vnitřně rozporné ve svých bodech 108 a 111. Upozorňuje také na nepřehledně vedený správní spis. [9] Námitka není důvodná. [10] To, co PetroJet označuje za námitku nepřezkoumatelnosti, představuje podle NSS spíše polemiku s věcnými závěry žalovaného; těm se rozsudek bude věnovat dále. Finanční orgány se touto věcí zabývaly s dostatečnou mírou pečlivosti. Zpráva o daňové kontrole vypracovaná Finančním úřadem pro hlavní město Prahu má 17 stran; seznámení s výsledkem doměřovacího řízení, jehož autorem je Specializovaný finanční úřad, čítá 19 stran – včetně tabulek zachycujících zdanitelná plnění, u nichž bude PetroJetu snížen nárok na odpočet daně v jednotlivých zdaňovacích obdobích; každé z obou rozhodnutí žalovaného má 85 stran. Městský soud pojal svůj rozsudek stručněji, to však není samo o sobě na závadu, pokud napadené správní rozhodnutí odpovědělo dostatečně na všechny sporné body. [11] Reakce soudů by neměla být – oproti reakci správních orgánů – delší nebo detailnější „z povahy věci“. Pro účastníky a jejich advokáty je obvyklým stylem práce shromažďovat do postupně přibývajících podání všechny dosud uplatněné námitky (ze správního řízení na prvním stupni, z řízení odvolacího, z řízení žalobního atd.) a dále je rozvíjet. Délka účastníkových podání se tak postupem času zpravidla zvyšuje. Není však žádoucí, aby stále delšími rozhodnutími reagovaly i orgány veřejné moci – to k přezkoumatelnosti a přesvědčivosti nepřispívá. Jeli rozhodnutí žalovaného správního orgánu řádně odůvodněno, překrývajíli se žalobní námitky s odvolacími a soud je hodnotí stejně jako žalovaný, může si závěry žalovaného jen stručně osvojit (rozsudek NSS ze dne 27. 7. 2007, čj. 8 Afs 75/2005130, SÜD, č. 1350/2007 Sb. NSS). [12] Podle NSS městský soud neopomněl vypořádat žádnou ze žalobních námitek. Pokud tak učinil se správným výsledkem, ale přece jen poněkud stroze, NSS jeho úvahu doplní níže v částech, které se již věnují věcným otázkám. [13] Mezi body 108 a 111 rozhodnutí žalovaného nevidí soud rozpor, který by zakládal nepřezkoumatelnost rozhodnutí o odvolání. Princip fungování podvodného řetězce je v rozhodnutí popsán na více místech. Z odůvodnění plyne, že mezi subjekty K1 (jako první prodávající ve volném daňovém oběhu) a PetroJet zpravidla vstupovaly další společnosti (dodavatelé), PetroJet sám pak zboží dále prodával a teprve jeho odběratelé si zboží fyzicky odebírali z daňového skladu. Žalovaný v bodě 108 uvedl, že daň na výstupu neodvedli dodavatelé PetroJetu. V bodě 111 žalovaný uvedl, že „jeden z článků dodavatelského řetězce odvolatele (subjekty K1) ze zdanitelných plnění neodvedl a nezaplatil DPH“. Rozhodnutí ovšem stojí na tom, že daň systematicky neodváděly jak subjekty K1 (bod 105 rozhodnutí), tak i společnosti stojící mezi subjekty K1 a PetroJetem. Ani jedno z tvrzení tak není nesprávné. Soud připomíná (žalovaný to sám vícekrát zmínil), že správní orgány nemusejí prokazovat, který z dodavatelů v řetězci spáchal podvod a jakým způsobem. Zjištěno musí být jen to, v jakých skutkových okolnostech daňový podvod spočíval (rozsudek NSS ze dne 30. 5. 2013, čj. 1 Afs 13/201361, PRIMOSSA, bod 56). Z tohoto pohledu byl mechanismus fungování řetězce popsán dostatečně. [14] Námitku nepřehledně vedeného správního spisu nevznesl PetroJet v žalobě, je tedy nepřípustná (§ 104 odst. 4 s. ř. s.). 2.2 Rozpor s právem EU, předběžná otázka [15] Právní normy, které byly ve věci použity, vyložili žalovaný i městský soud podle PetroJetu v rozporu s právem EU – konkrétně § 41 odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (ve znění do 31. 3. 2011), odporuje článku 78 směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty. K tomu PetroJet popsal princip obchodování v daňovém skladu Čepra a zdůraznil, že i subjektům K1 vznikal plný nárok na odpočet DPH zahrnující i DPH ze základu daně tvořeného zaplacenou spotřební daní. Údajný daňový únik má původ ve vadné implementaci směrnice (ta neumožňuje do základu daně nezahrnovat spotřební daň), za což PetroJet nemůže odpovídat, a měl by se tu uplatnit přímý účinek článku 78 směrnice. [16] Podle žalovaného tu rozpor s právem EU není dán. Městský sou