4 Afs 287/2020 — Nejvyšší správní soud

4 Afs 287/2020- 49 - text 4 Afs 287/2020-54 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Mgr. Petry Weissové a soudců JUDr. Jiřího Pally a Mgr. Aleše Roztočila v právní věci DFH Haus CZ s.r.o., se sídlem Žákava 162, Nezvěstice, zast. JUDr. Marií Martinovou, advokátkou, se sídlem Roháčova 2614, Tábor, proti žalovanému: 1) Ministerstvo financí, se sídlem Letenská 15, Praha 1, 2) Generální finanční ředitelství, se sídlem Lazarská 15/7, Praha 1, na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 19. 8. 2020, č. j. 10 A 30/2020-63, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. [1] Žalobkyně se žalobou u Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“) domáhala ochrany před nezákonným zásahem žalovaných. Žádala, aby žalovanému 1) byla uložena povinnost učinit opatření k zajištění vzájemnosti nebo odvetné opatření za účelem vzájemného vyrovnání zdanění, k odstranění tvrdostí a nesrovnalostí podle § 39q písm. a) a b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), a dále aby žalovanému 2) byla uložena povinnost ve věci daní z příjmů právnických osob za roky 2010 a 2011 předložit věc žalobkyně k řešení cestou dohody podle článku 25 Smlouvy mezi Československou socialistickou republikou a Spolkovou republikou Německa o zamezení dvojího zdanění v oboru daní z příjmů a z majetku (vyhl. č. 18/1984 Sb.; dále jen „smlouva o zamezení dvojího zdanění“). Městský soud v záhlaví označeným rozsudkem (dále jen „napadený rozsudek“) uvedenou žalobou zamítl. [2] Městský soud předně vyslovil, že z povahy věci nelze vyloučit, že tvrzená nečinnost žalovaných může žalobkyni nadměrně daňově zatěžovat, a může tudíž potenciálně být nezákonným zásahem. Shledal také, že jak žalobkyně, tak i žalovaní 1) a 2) jsou věcně aktivně/pasivně legitimováni. [3] K věci samé městský soud uvedl, že jádrem sporu je, zda se na uplatnění daňové ztráty za rok 2006 (doměřené v České republice na základě podkladů z daňové kontroly provedené ve Spolkové republice Německo, které žalobkyně co do výše nezpochybnila) proti daňovému základu daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období let 2010 a 2011 může vztahovat čl. 25 smlouvy o zamezení dvojího zdanění, tedy zda nedošlo ke zdanění žalobkyně v rozporu s uvedenou smlouvou. [4] Městský soud upozornil, že pravidla pro zdanění příjmů či odečet nákladů přes existenci smluv o zamezení dvojího zdanění zůstávají vyhrazeny smlouvou o zamezení dvojího zdanění určenému vnitrostátnímu právu. K tomu odkázal nejen na závěry vyplývající z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 1. 2017, č. j. 2 Afs 166/2016-35, ale i na rozsudky Soudního dvora Evropské unie (rozsudky ze dne 12. 5. 1998, C-336/96, Gilly, ze dne 17. 7. 2014, C-48/13, Nordea Bank Danmark A/S, či ze dne 17. 9. 2015, C-10/14, C-14/14 a C-17/14, Miljoen), z nichž lze dovodit souladnost smluv o zamezení dvojího zdanění, tedy i té uzavřené mezi ČSSR a SRN, s právem Evropské unie. Městský soud se zabýval i otázkou, zda nezohlednění daňové ztráty jako následek vnitrostátního zdanění je obecně legitimní a v souladu s principy, na nichž je založena Smlouva o fungování Evropské unie (konkrétně s čl. 63 týkajícím se zákazu omezení pohybu kapitálu). Městský soud přitom upozornil, že žalobkyně je rezidentem v České republice, podle tohoto práva byla i založena a ze zahraničí pocházejí pouze její příjmy, které byly zdaněny podle českých vnitrostátních předpisů, konkrétně podle § 34 zákona o daních z příjmů. Daňová ztráta žalobkyně na dani z příjmů za rok 2006 byla stanovena a vyčíslena podle českých vnitrostátních předpisů, a došlo tedy výlučně k vnitrostátnímu zdanění na území České republiky. Z uvedeného důvodu nemohlo podle městského soudu dojít ke dvojímu zdanění žalobkyně podle smlouvy o zamezení dvojího zdanění. Městský soud na základě uvedených úvah dospěl k závěru, že žalovaný 2) nebyl povinen zahájit dohodovací řízení se Spolkovou republikou Německo podle čl. 25 smlouvy. Nedopustil se tedy nezákonného zásahu. [5] Ve vztahu k požadavku, aby žalovaný 1) podle § 39q písm. a) a b) zákona o daních z příjmů ve vztahu ke Spolkové republice Německo učinil opatření k zajištění vzájemnosti nebo odvetná opatření za účelem vzájemného vyrovnání zdanění a opatření k odstranění tvrdostí a nesrovnalostí, městský soud zopakoval, že v daném případě došlo k vnitrostátnímu zdanění, neboť mezinárodní prvek při zdanění příjmů žalobkyně byl dán jen ve vztahu k převodním cenám fakturovaným žalobkyni s ní spojenými osobami tak, aby obsahovaly 5% ziskovou přirážku (daňová kontrola považovala ceny za nadhodnocené). Uvedenou úpravu cen provedenou německou daňovou správou však žalobkyně i správce daně akceptovali. U daňové ztráty stanovené podle vnitrostátní právní úpravy a jejího následného uplatnění v letech 2010 a 2011 tudíž již mezinárodní prvek neexistuje. Z uvedeného důvodu městský soud neshledal, že zde jsou důvody, aby žalovaný 1) jako k tomu příslušný správní orgán přijal opatření podle § 39q písm. a) a b) zákona o daních z příjmů. Ani ve vztahu k žalovanému 1) městský soud neshledal žalobu důvodnou. [6] Závěrem se městský soud nad rámec potřebného a mimo vlastní rozhodovací důvody vyjádřil ke vhodným možnostem procesní obrany, kterou mohla žalobkyně proti nezohlednění daňové ztráty za rok 2006 ve zdaňovacích obdobích let 2010 a 2011 využít. Upozornil na § 38p zákona o daních z příjmů (ve znění do 31. 12. 2014, které dopadá na posuzovanou věc – shodně též dále) a odkázal v této souvislosti na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 8. 2015, č. j. 1 Afs 238/2014-52, který se výkladu uvedeného ustanovení věnoval. Z toho dovodil, že první vhodnou volbou obrany měl být přezkum dodatečných platebních výměrů za roky 2010 a 2011 (řízení o dodatečných daňových přiznáních za uvedené roky správce daně zastavil, neboť je považoval za právně nepřípustná podání; daňovou ztrátu za rok 2006 považoval za uplatněnou v rozporu s § 38p zákona o daních z příjmů, tedy aniž došlo ke zvýšení daňového základu v letech 2010 a 2011 – poznámka kasačního soudu), kterou však žalobkyně nezvolila. Pouze následně se domáhala přezkumu rozhodnutí o zastavení řízení o obnově daňových řízení za roky 2010 a 2011, resp. se bránila odvoláním proti pozdějšímu zastavení řízení o dodatečných daňových přiznáních za uvedené roky (tato dodatečná daňová přiznání žalobkyně podala opakovaně, nejprve dne 27. 6. 2013 a následně dne 28. 10. 2019). Ohledně těchto posléze uvedených opravných prostředků nebylo v době rozhodování městského soudu rozhodnuto, městský soud však doplnil, že nebude-li ani s nimi žalobkyně úspěšná, bude muset akceptovat současný výsledek zdanění. II. [7] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) nyní brojí proti napadenému rozsudku kasační stížností a navrhuje jej zrušit a věc vrátit městskému soudu k dalšímu řízení. [8] Stěžovatelka nejprve shrnuje, že dne 27. 6. 2013 podala dodatečná přiznání k dani z příjmů právnických osob za roky 2005 a 2006 poté, co se dne 19. 6. 2013 dozvěděla o výsledku daňové kontroly u mateřské společnosti (DFH Fertighaus Holding AG). Důvodem byla úprava cen o 5% ziskovou přirážku (dále též „primární úprava“) u uvedené mateřské společnosti a také sesterské společnosti DFH Musterhäuser GmbH (dále jen „spojená osoba“) na základě uvedené daňové kontroly. O daňovou ztrátu za rok 2006 vzniklou v důsledku této primární úpravy cen stěžovatelka hodlala snížit základ daně z příjmů právnických osob za roky 2010 a 2011. K uvedenému chtěla využít nástrojů podle čl. 25 smlouvy o zamezení dvojího zdanění, tedy předložit věc k řešení cestou dohody, nebo učiněním opatření podle § 39q písm. a) a b) zákona o daních z příjmů. Tyto postupy městský soud neuznal a shledal, že je zde jiná cesta, kterou měla žalobkyně využít, a to prostřednictvím přezkumu rozhodnutí o dodatečných daňových přiznáních k dani z příjmů právnických osob za roky 2010 a 2011, v nichž uplatnila snížení základu daně o daňovou ztrátu za rok 2006. [9] Stěžovatelka nesouhlasí s úvahou městského soudu o tom, že na věc dopadají závěry vyslovené v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 8. 2015, č. j. 1 Afs 238/2014-52. V dalších rozsudcích (ze dne 11. 12. 2019, č. j. 6 Afs 147/2019-26, a ze dne 17. 3. 2020, č. j. 1 Afs 368/2018-58) uvedený soud odmítl pouhé uplatnění daňové ztráty, aniž by současně došlo ke zvýšení základu daně a výsledně doměřený základ daně činil alespoň 1.000 Kč. Tedy, i kdyby stěžovatelka zvolila cestu přezkoumání zastavení řízení o dodatečných daňových přiznáních, ničeho by se nedomohla, neboť pouhé uplatnění daňové ztráty možné není. Obdobně tomu zřejmě je i v případě podání odvolání proti pozdějšímu zastavení řízení o dodatečných daňových přiznáních za roky 2010 a 2011 podaných dne 28. 10. 2019. Správce daně totiž postupoval