1 Afs 283/2022 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 283/2022- 47 - text  1 Afs 283/2022 - 50 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Ivo Pospíšila, soudkyně Lenky Kaniové a soudce Michala Bobka v právní věci žalobkyně: Autodoprava Zavřel & syn s. r. o., se sídlem Čebín 295, zastoupena Ing. Ludvíkem Rybářem, daňovým poradcem se sídlem U Koupaliště 7, Letovice, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 22. 2. 2021, č. j. 6661/21/510031461012952, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 9. 12. 2022, č. j. 62 Af 20/202157, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovaný nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalobkyni se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Na základě smlouvy o zřízení práva stavby ze dne 26. 8. 2018 uzavřené mezi žalobkyní a vlastníky pozemku (p. č. st. XA v katastrálním území Č., obec Č.) J. Z. (tehdejší jednatel žalobkyně) a D. Z. bylo dne 7. 1. 2019 vloženo vlastnické právo žalobkyně k právu stavby s účinky ke dni 11. 12. 2018. [2] Jelikož žalobkyně coby poplatník daně z nabytí nemovitých věcí nepodala v zákonné lhůtě daňové přiznání, vyzval Finanční úřad pro Jihomoravský kraj (dále jen „správce daně“) žalobkyni dne 14. 5. 2019 k jeho podání. Na tuto výzvu reagovala žalobkyně podáním tzv. zkráceného přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí, podle kterého její daňová povinnost zanikla v důsledku odstoupení od smlouvy o zřízení práva stavby, a to na základě souhlasného prohlášení o odstoupení od smlouvy ze dne 20. 6. 2019, dle něhož byl dne 18. 7. 2019 proveden vklad do katastru nemovitostí výmazem práva stavby s účinky ke dni 26. 6. 2019. [3] Rozhodnutím ze dne 2. 12. 2019, č. j. 4801040/19/300570462712516 (dále jen „platební výměr“), vyměřil správce daně žalobkyni daň z nabytí nemovitých věcí ve výši 990 000 Kč, neboť se neztotožnil se žalobkyní, že jí dle § 55 odst. 1 písm. a) zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí (dále jen „zákonné opatření“), zanikla daňová povinnost, konkrétně žalobkyně podle správce daně nesplnila podmínku dle odst. 2 písm. a) téhož ustanovení. Následně žalovaný napadeným rozhodnutím, označeným v záhlaví, zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil platební výměr. Podle správních orgánů je nutné rozlišovat, zda smlouvou ve prospěch stavebníka došlo k úplatnému nabytí práva stavby při jeho zřízení vlastníkem pozemku, či k nabytí již trvajícího práva stavby. Tento rozdíl má vliv na splnění podmínek pro zánik daňové povinnosti. V případě odstoupení od smlouvy, kterou bylo zřízeno právo stavby, není splněna podmínka dle § 55 odst. 2 písm. a) zákonného opatření, jelikož právo stavby (nemovitá věc) odstoupením od smlouvy zaniká a nevrací se k původnímu vlastníku. [4] Krajský soud v Brně (dále jen „krajský soud“) v záhlaví označeným rozsudkem napadené rozhodnutí zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. Na rozdíl od žalovaného dovodil, že se zánik daňové povinnosti vztahuje i na odstoupení od smlouvy o zřízení práva stavby. Dospěl k závěru, že v dané věci dochází k rozporu mezi gramatickým a teleologickým výkladem právní normy, přičemž žalovaný dal přednost výkladu gramatickému. K tomu odkázal na příslušná rozhodnutí Ústavního soudu (např. nález ze dne 4. 2. 1997, sp. zn. Pl. ÚS 21/96, podle kterého „[s]oud není absolutně vázán doslovným zněním zákonného ustanovení, nýbrž se od něj smí a musí odchýlit v případě, kdy to vyžaduje ze závažných důvodů účel zákona, historie jeho vzniku, systematická souvislost nebo některý z principů, jež mají svůj základ v ústavně konformním právním řádu jako významovém celku. Je nutno se přitom vyvarovat libovůle; rozhodnutí soudu se musí zakládat na racionální argumentaci“). [5] Soud vyložil, že smyslem podmínky dle odst. 2 písm. a) je „vázat zánik daňové povinnosti poplatníka pouze na případy, kdy dojde k faktickému navrácení v původní stav, resp. ve stav, jaký by existoval, nebýt skutečnosti, jež tuto daňovou povinnost založila. V ostatních případech (např. budeli nemovitá věc ještě před odstoupením od smlouvy nebo zjištěním neplatnosti právního jednání prodána třetí osobě, která ji od nabyvatele zapsaného jako její vlastník v katastru nemovitostí nabude v dobré víře a stane se tudíž jejím vlastníkem nezávisle na zániku či neexistenci skutečnosti, jež poplatníkovu daňovou povinnost založila) není zánik daňové povinnosti odůvodnitelný. Není sporu o tom, že v posuzované věci k faktickému navrácení ve stav, jaký by existoval, nebýt skutečnosti, jež tuto daňovou povinnost založila, došlo. S ohledem na podstatu práva stavby a smlouvy o jeho zřízení však není možné, aby vlastníkem práva stavby byl původní vlastník, neboť právo stavby v takovém případě odstoupením od smlouvy zaniká. Smyslem a účelem daného ustanovení zákonného opatření je však právě navrácení do původního stavu (to v daném případě znamená neexistence práva stavby)“. Neshledal pak důvod, proč by v případě odstoupení od smlouvy o zřízení práva stavby měl být zánik daňové povinnosti vyloučen. Co se týče možného obcházení zákona tím, že smluvní strany po delší době (třeba na konci doby trvání práva stavby) odstoupí od smlouvy, uvedl, že stejně tak k obcházení zákona prostřednictvím odstoupení od smlouvy může dojít např. v případě odstoupení od kupní smlouvy na nemovitost. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalobkyně [6] Žalovaný (dále jen „stěžovatel“) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností, kterou založil na důvodech podle § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“). Přestože krajský soud dal stěžovateli za pravdu, že posoudil věc správně v souladu s gramatickým výkladem, přistoupil k výkladu teleologickému a dospěl k závěru, že ke splnění dané podmínky stačí, že právo stavby již neexistuje. [7] Stěžovatel namítá, že jeho výklad nebyl jen gramatický, ale gramatickologický. Tato metoda výkladu má vždy přednost před extenzivním teleologickým výkladem. Interpretace, která upřednostňuje smysl zákona a úmysl zákonodárce před obsahem textu zákona, odporuje požadavku zákonnosti. Nadto krajský soud výkladem rozšířil nejen znění zákona, ale bezdůvodně i úmysl zákonodárce. Teleologický výklad nesmí vést k libovůli a lze k němu přistoupit pouze tehdy, když dává pramen práva prostor pro uvážení. Rozhodující je to, co zákonodárce skutečně vyjádřil. Pokud soud odkazoval na nález sp. zn. Pl. ÚS 21/96, zdůrazňuje stěžovatel, že i podle tohoto nálezu se v případě teleologického výkladu musí rozhodnutí soudu zakládat na racionální argumentaci. Podle stěžovatele tak krajský soud nemohl popřít výklad provedený gramatickologickou metodou, který je souladný se smyslem ustanovení vyjádřeným v důvodové zprávě. [8] Stěžovatel rovněž tvrdí, že v daném případě je sporné, zda skutečně došlo k navrácení do původního stavu, což považuje za podstatnou otázku. Tvrzení krajského soudu o navrácení do původního stavu je v rozporu s obsahem správního spisu. [9] Kromě toho krajský soud v podstatě souhlasil se stěžovatelem, že není možné, aby byl původní vlastník následně vlastníkem práva stavby, neboť to zaniká. Považuje za zcela zkratkovitý názor soudu, podle kterého je smysl a účel zákonné podmínky (tedy navrácení do původního stavu, o němž hovoří důvodová zpráva) naplněn neexistencí práva stavby. Pokud důvodová zpráva hovoří o návratu do původního stavu, pak hovoří o osobě vlastníka nemovité věci. Právě proto, že není možné, aby se vlastníkem práva stavby stal původní vlastník, nemůže dojít ke splnění sporné podmínky. [10] Výklad zaujatý krajským soudem prakticky znamená, že v každém případě odstoupení od smlouvy o zřízení práva stavby dojde i k zániku daňové povinnosti. Pokud by tomu tak bylo, postačovala by podmínka zakotvení v § 55 odst. 1 písm. a) zákonného opatření a nebylo by třeba kumulativně splnit též podmínku dle odst. 2 téhož ustanovení. Pokud by zákonodárce zamýšlel takové důsledky, jako vyvodil krajský soud, jistě by to v důvodové zprávě vyjádřil, jelikož tak učinil i k jiným sporným institutům občanského práva (dědic, nabyvatel při výkonu rozhodnutí či exekuci, atd.). [11] Závěr krajského soudu je i rozporný, neboť za účelem zřízení práva stavby často dochází k rozdělení pozemku na samostatné parcely geometrickým plánem, ale po zániku práva stavby odstoupením od smlouvy se pozemky opět „nezcelí“, a nedojde tudíž k navrácení do původního stavu. Původní vlastník může dokonce i převést právem stavby zatížený pozemek, proto obnovení původního stavu není fakticky možné. Jakkoliv podle stěžovatele dochází k určitému průniku mezi navrácením do původního stavu a neexistencí práva stavby, jedná se o průnik marginální a rozhodně tím není splněna podmínka dle § 55 odst. 2 písm. a) zákonného opatření. [12] Dále podle stěžovatele nejde o právně konformní výklad (výklad izolované právní normy ve