1 Afs 54/2022 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 54/2022- 44 - text  1 Afs 54/2022 - 49 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Ivo Pospíšila, soudce JUDr. Josefa Baxy a soudkyně JUDr. Lenky Kaniové v právní věci žalobce: PRZEDSIEBIORSTWO PRODUKCYJNO – HANDLOWE „CHEMIA – BOMAR“ EDWARD MARCINIAK, sídlem Chróścina 6C, Skorogoszcz, Polská republika, zastoupen Mgr. Tomášem Valouchem, advokátem se sídlem Rašínovo nábřeží 2000/78, Praha 2, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, Praha 4, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 11. 5. 2020, č. j. 88392/2020900000314, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci ze dne 30. 11. 2021, č. j. 65 Af 40/2020  79, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Celní úřad pro Olomoucký kraj (dále jen „správce daně“) rozhodnutím ze dne 8. 11. 2018 zajistil dle § 42 odst. 1 písm. c) a odst. 3 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“), 30 014 l lihu (množství při 20˚C) společně s nákladním automobilem (tahačem) a cisternovým návěsem, v němž žalobce dne 7. 11. 2018 přepravoval uvedený líh mezi členskými státy EU, a to z Maďarska do Polska přes Českou republiku. Důvodem zajištění lihu spolu s dopravním prostředkem byla skutečnost, že řidičem předložený průvodní doklad neobsahoval všechny náležitosti zjednodušeného průvodního dokladu podle § 30 zákona o spotřebních daních, resp. nařízení Komise (EHS) č. 3649/92 (dvě kolonky dokladu nebyly vyplněny vůbec a v jedné kolonce byl místo údaje o polském daňovém orgánu, kterému měla být doprava lihu předem oznámena, uveden údaj o příjemci). Současně správce daně téhož dne odebral vzorek za účelem laboratorního ověření, zda se jedná o líh denaturovaný, jak bylo tvrzeno v průvodním dokladu. [2] V navazujícím řízení o zajištěných vybraných výrobcích správce daně z výsledků zkoušek provedených postupně dvěma celně technickými laboratořemi (dále jen „CTL“) zjistil, že přepravovaný líh obsahující cca 96 % etanolu nemá parametry plně denaturovaného lihu dle nařízení Komise (ES) č. 3199/93, o vzájemném uznávání postupů úplné denaturace lihu pro účely osvobození od spotřební daně, ve znění prováděcího nařízení Komise (EU) č. 2017/2236. To z důvodu, že vůbec neobsahuje povinný denaturační prostředek denatoniumbenzoát (dále jen „Bitrex“, což je obchodní značka, pod kterou je tato chemická látka obecně známá), jehož měl obsahovat 1 g na 1 hl absolutního etanolu. Nepravdivost údaje o plné denaturaci se dle správce daně stala stěžejní, a tudíž se původně označenými vadami dokladu již dále nezabýval. Ani případné ověření, že další údaje uvedené ve zjednodušeném dokladu byly vyplněny správně a pravdivě, by nemohlo zvrátit důsledky tohoto závažnějšího zjištění. [3] Jelikož údaj uvedený na dokladu o plné denaturaci lihu byl ve smyslu § 42 odst. 1 písm. c) zákona o spotřebních daních údajem nepravdivým, správce daně uzavřel, že nebyly splněny podmínky pro uvolnění lihu ani dopravních prostředků ve smyslu § 42c odst. 1, 2 a 3 zákona o spotřebních daních, neboť přepravovaný líh nebyl zdaněn ani oprávněně nabyt bez daně. Hodnota dopravních prostředků, kterou správce daně s ohledem na jejich stáří stanovil částkou maximálně 3 mil. Kč (max. 6 mil. Kč bez ohledu na stáří vozidel), není ve zjevném nepoměru k výši daně z tohoto lihu, kterou správce daně předběžně vyčíslil na min. 8,1 mil. Kč. Rozhodnutím ze dne 27. 9. 2019, č. j. 143610/201958000012 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí“), správce daně rozhodl dle § 42d odst. 1 písm. a) zákona o spotřebních daních, že zajištěné vybrané výrobky včetně dopravních prostředků (vše ve vlastnictví žalobce) propadají a jejich vlastníkem se stává stát. [4] V záhlaví označeným rozhodnutím ze dne 11. 5. 2020 žalovaný k odvolání žalobce změnil prvostupňové rozhodnutí tak, že v jeho výroku nahradil v textu „Vlastníkem zabraných vybraných výrobků se podle § 42d odst. 2 ZSpD stává stát“, slovo „zabraných“ slovem „propadnutých“. Jinak ponechal rozhodnutí beze změny a odvolací námitky žalobce shledal nedůvodnými. [5] Žalobce brojil proti napadenému rozhodnutí u Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci (dále jen „krajský soud“), který v záhlaví označeným rozsudkem žalobu zamítl. Upozornil, že správce daně zkoumá, zda jsou splněny podmínky pro uvolnění zajištěných vybraných výrobků a dopravních prostředků. Pokud tomu tak je, rozhodne o jejich uvolnění. Pokud ne, rozhodne podle § 42d odst. 1 zákona o spotřebních daních o jejich propadnutí v případě, že je vlastník těchto výrobků a dopravních prostředků znám, popř. o jejich zabrání, pokud vlastník znám není. Žalobce nezpochybňuje, že vybrané výrobky přepravoval se zjednodušeným průvodním dokladem podle § 30 zákona o spotřebních daních, který obsahoval nepravdivý údaj o plné denaturaci lihu. Dle § 42c odst. 1 zákona o spotřebních daních lze uvolnit vybrané výrobky, které sice byly dopravovány s formálně nedokonalým dokladem, ale prokázalo se, že to materiálně nevedlo k pochybení, pokud jde o samotné zdanění. Výrobky ze zajištění je tedy možné uvolnit jedině za podmínky, že bude v řízení prokázáno jejich řádné zdanění nebo nabytí bez daně. Důkazní břemeno, které leží v tomto případě na daňovém subjektu, žalobce neunesl. [6] S tvrzením, že vybrané výrobky přepravoval v režimu podmíněného osvobození od daně, který porušil již prodejce na území Maďarska, přišel žalobce nově až v žalobě. V režimu podmíněného osvobození od daně dle § 25 a násl. zákona o spotřebních daních mohou být přepravovány vybrané výrobky jedině s elektronickým průvodním dokladem, jehož náležitosti a způsob vytvoření v elektronickém systému jsou upraveny v § 26 a 27 téhož zákona. Zásadní náležitostí takového dokladu je specifický referenční kód (tzv. ARC kód). Žalobce by v takovém případě již v okamžiku zajištění lihu sdělil, že jej přepravuje v režimu podmíněného osvobození od daně a doložil předepsané doklady. To však neučinil, a to nejen v době zajištění, nýbrž ani v průběhu navazujícího řízení. Jedná o zcela nepodložené tvrzení, a tudíž se žalobce nedůvodně dovolává aplikace § 28 odst. 4 a 5 zákona o spotřebních daních, který se vztahuje k přepravě lihu v režimu podmíněného osvobození od daně. [7] Krajský soud nepřisvědčil ani námitce, že přepravovaný líh měl být považován za úplně zničené, resp. nenahraditelně ztracené zboží, které spotřební dani nepodléhá. Podle § 67 zákona o spotřebních daních byl líh v každém případě předmětem daně z lihu. Otázka denaturace má nicméně vliv na osvobození lihu od daně dle § 71 zákona o spotřebních daních. Předmětem daně však takový líh zůstává bez ohledu na jeho faktické znehodnocení pro využití k výrobě alkoholických nápojů a jiných výrobků určených k lidské spotřebě, neboť způsobilost ke konzumaci není pojmovým znakem předmětu daně z lihu. Samotný obsah denaturantů, které činí líh nepoživatelným, tudíž nemůže vést k závěru, že se jedná o líh zničený, resp. nenahraditelně ztracený ve smyslu čl. 7 odst. 4 Směrnice Rady 2008/118/ES. Krajský soud tudíž neprovedl navrhovaný důkaz znaleckým posudkem, neboť nebyl způsobilý prokázat relevantní skutečnosti. [8] Propadnutím vybraných výrobků a zajištěných dopravních prostředků na straně jedné a uložením pokuty za nepodání daňového přiznání na straně druhé nebyl žalobce trestán dvakrát za totéž. Nedodržení evidenční povinnosti při dopravě lihu a nepodání daňového přiznání jsou rozdílná jednání a totožné nejsou ani právně relevantní následky (porušení právem chráněných zájmů). Tvrzená dobrá víra žalobce v to, že převáží líh řádně denaturovaný, nemůže mít žádný vliv na posouzení totožnosti obou skutků. [9] K námitce nepřiměřenosti rozhodnutí o propadnutí lihu včetně dopravního prostředku krajský soud uvedl, že správce daně nemůže libovolně volit mezi jednotlivými způsoby, kterými ukončí řízení o zajištěných vybraných výrobcích, nýbrž musí rozhodnout způsobem, který zákon pro danou situaci předvídá. Při rozhodování o propadnutí zajištěných vybraných výrobků je dle § 42d odst. 1 zákona o spotřebních daních určujícím pouze to, zda byly či nebyly splněny podmínky § 42c zákona o spotřebních daních pro uvolnění těchto výrobků a zda je znám jejich vlastník. Ačkoliv propadnutí nebo zabrání vybraných výrobků je sankcí, na kterou se vztahují základní principy správního trestání, neznamená to, že by bylo možné považovat řízení o zajištěných vybraných výrobcích za řízení o přestupku a vztáhnout na něj veškerá ustanovení č. 250/2016 Sb., o odpovědnosti za přestupky a řízení o nich (dále jen „zákon o odpovědnosti za přestupky“). Nakládání s vybranými výrobky některým ze způsobů uvedených v § 42 odst. 1 nebo 2 není v zákoně o spotřebních daních označeno za přestupek, tudíž správce daně nemůže přihlédnout k závažnosti j