2 Afs 24/2019 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 24/2019- 36 - text  2 Afs 24/2019 - 45 pokračování USNESENÍ Nejvyšší správní soud rozhodl v rozšířeném senátu složeném z předsedy Josefa Baxy a soudců Barbary Pořízkové, Filipa Dienstbiera, Zdeňka Kühna, Petra Mikeše, Aleše Roztočila a Karla Šimky v právní věci žalobkyně: Elstar spol. s r. o., se sídlem Rybova 2646, Dvůr Králové nad Labem, zastoupená JUDr. Michalem Hruškou, advokátem se sídlem Svatojánské nám. 47, Trutnov, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, Praha 4, o žalobě proti rozhodnutím žalovaného ze dne 17. 6. 2016, č. j. 106582/2016900000304.1, č. j. 106583/2016900000304.1, č. j. 106584/2016900000304.1, č. j. 106585/2016900000304.1, č. j. 106586/2016900000304.1, č. j. 106587/2016900000304.1, č. j. 106588/2016900000304.1, č. j. 106589/2016900000304.1, č. j. 1065810/2016900000304.1, č. j. 1065811/2016900000304.1, č. j. 1065812/2016900000304.1, č. j. 1065813/2016900000304.1, č. j. 1065814/2016900000304.1, č. j. 1065815/2016900000304.1, a ze dne 18. 7. 2016, č. j. 158542/2016900000304.1, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 21. 12. 2018, č. j. 29 Af 82/2016  90, takto: I. Výše úroku z prodlení dle § 281 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon, a lhůta, v níž je možné jej vyměřit, jsou otázkami hmotněprávními, a neníli stanoveno jinak, řídí se předpisy platnými v době vzniku celního dluhu. Celní úřad byl povinen úrok z prodlení, který se váže k celnímu dluhu vzniklému v roce 1994, vyměřit ve lhůtě stanovené v § 63 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do 31. 12. 1994. II. Novela § 63 zákona o správě daní a poplatků provedená zákonem č. 255/1994 Sb., účinná od 1. 1. 1995, která prodloužila lhůtu, v níž má být daňový dlužník o předpisu penále zpraven, nezakotvila žádná přechodná ustanovení, a proto právo státu vyměřit úrok z prodlení s úhradou celního dluhu, který vznikl do 31. 12. 1994, zaniklo do dvou let od splatnosti celního dluhu. III. Výše úroku z posečkání a doba, za kterou státu náleží, stanovené v § 277 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znění účinném do 30. 6. 1997, v období od 1. 7. 1997 do 30. 6. 2002 v § 60 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do 31. 12. 2006, a v § 275 celního zákona, ve znění účinném od 1. 7. 2002 do 31. 12. 2010, včetně lhůty, v níž je možné úrok předepsat, jsou otázkami hmotněprávními. Celní úřad byl povinen úrok z posečkání (povolení splátek) předepsat ve lhůtě stanovené v § 63 zákona o správě daní a poplatků účinném ke dni, kdy bylo o žádosti o posečkání rozhodnuto, nestanovíli přechodná ustanovení pozdější právní úpravy jinak. IV. Věc se vrací k projednání a rozhodnutí druhému senátu. Odůvodnění: I. Dosavadní průběh celního a soudního řízení [1] Žalobkyni byly v důsledku nezákonného odnětí zboží celnímu dohledu (10. 8. 1994) vyměřeny sedmi platebními výměry ze dne 26. 10. 1995 („meritorní platební výměry“) celní dluhy. Výměry jí byly doručeny 3. 11. 1995. Od tohoto okamžiku běžela žalobkyni dle § 270 zákona č. 13/1993 Sb., celní zákon ve znění účinném v době vzniku celního dluhu, desetidenní lhůta k úhradě celních dluhů, která ve všech sedmi případech marně uplynula 13. 11. 1995. [2] Na žádost žalobkyně bylo Celním úřadem Břeclavdálnice v jednotlivých případech povoleno posečkání s úhradou celního dluhu. Poté bylo Celním úřadem Břeclav povoleno navazující posečkání, respektive dle § 14 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, prodloužena lhůta uvedená v rozhodnutí o posečkání, a následně v letech 2010 a 2011 povoleno zaplacení celního dluhu ve splátkách. Žalobkyně ovšem podmínky splátkového kalendáře nedodržela, rozhodnutí o povolení úhrady ve splátkách pozbyla ke dni 28. 2. 2012 účinnosti a celní dluhy se staly znovu vymahatelnými. [3] Jednotlivé celní dluhy byly poté vymoženy daňovou exekucí, přičemž k jejich úhradě došlo ve všech případech 14. 5. 2015. Za dobu prodlení, jakož i dobu posečkání, byly Celním úřadem pro Jihomoravský kraj („celní úřad“ či „správní orgán prvního stupně“) vydány platební výměry na úrok z prodlení a úrok z posečkání; zřízeno bylo také zástavní právo na nemovitosti ve vlastnictví žalobkyně. Odvolání žalobkyně byla žalovaným zamítnuta v záhlaví uvedenými rozhodnutími (dále jen „napadená rozhodnutí“), kterými žalovaný současně potvrdil celkem 15 prvostupňových rozhodnutí ve věci úroku z prodlení, úroku z posečkání a zřízení zástavního práva. Žalobu proti těmto rozhodnutím Krajský soud v Brně shora označeným rozsudkem zamítl. [4] Předmětem sporu byla otázka prekluze, případně otázka promlčení úroku z posečkání a úroku z prodlení, které byly žalobkyni vyčísleny celním úřadem v prvostupňových rozhodnutích (platební výměry na úroky). [5] V případě rozhodnutí o předepsání úroku z prodlení ve smyslu § 281 ve spojení s § 277 odst. 3 celního zákona ve znění účinném od 1. 1. 1993 do 30. 6. 2002 nelze podle krajského soudu aplikovat vyměřovací lhůtu, na kterou by se vztahoval režim prekluze, jelikož jde o fázi vymáhání, resp. vybrání celního dluhu, na kterou se vztahuje režim promlčení. Judikaturu NSS ke lhůtě k úrokům z prodlení při úhradě celního dluhu (např. rozsudek NSS ze dne 21. 6. 2007, č. j. 1 Afs 115/2006  50, či ze dne 10. 4. 2009, č. j. 5 Afs 137/2006  139) lze analogicky aplikovat i na lhůtu u úroků z posečkání. [6] Úrok z prodlení i úrok z posečkání totiž vznikají jako následek porušení povinnosti uhradit clo včas. Oba jsou příslušenstvím daně, mají obdobnou roli a vznikají přímo ze zákona bez možnosti správce daně modifikovat jejich výši. Podle krajského soudu celní dluh ve všech případech vznikl 3. 11. 1995, kdy byly žalobkyni doručeny meritorní platební výměry. S odkazem na vývoj legislativy dospěl soud k závěru, že až do 31. 10. 2010 byl součástí celního zákona § 282, který měl jakožto zvláštní právní úprava k zákonu o správě daní a poplatků aplikační přednost. Promlčení práva vybrat a vymáhat nedoplatek cla se proto řídilo výlučně § 282 celního zákona, podle něhož promlčení nastane po šesti letech po roce, ve kterém se stal nedoplatek splatným. [7] Krajský soud dále zvážil legislativní změny od 1. 1. 2011, kdy došlo k vypuštění § 282 z celního zákona v důsledku nabytí účinnosti zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád („daňový řád“). Podle § 160 odst. 1 ve spojení s § 264 odst. 5 daňového řádu je lhůta pro placení daně (cla) šest let, tedy v téže délce jako podle § 282 celního zákona. Ze spisu ověřil, že lhůty byly přerušovány kvalifikovanými úkony a v okamžiku vydání prvostupňových platebních výměrů, na jejichž základě došlo k předepsání úroků z prodlení, resp. úroků z posečkání, byla lhůta pro placení daně (cla) ve smyslu § 282 celního zákona a § 160 odst. 1 daňového řádu zachována. [8] V případě zřízení zástavního práva se uplatní třicetiletá objektivní lhůta pro vybrání a vymáhání daně (včetně příslušenství), která začíná běžet okamžikem zřízení zástavního práva (§ 282 odst. 5 celního zákona, resp. § 160 odst. 6 daňového řádu). Den vzniku zástavního práva nastal v této věci ještě před uplynutím dvacetileté objektivní lhůty pro vybírání a vymáhání cla. V případě žalobkyně došlo k založení běhu třicetileté objektivní lhůty pro vybrání a vymáhání nedoplatku. [9] Kasační stížností se žalobkyně („stěžovatelka“) domáhá zrušení rozsudku krajského soudu. Namítá, že celní úřad nebyl oprávněn vydat prvostupňová rozhodnutí, jelikož uplynula lhůta k vyměření příslušných úroků z prodlení a úroků z posečkání. Stěžovatelka rozlišuje mezi prekluzí samotného celního dluhu a prekluzí úroků z prodlení, resp. úroků z posečkání. [10] Úroky z posečkání měly být dle jejího názoru vyměřeny nejpozději do 31. 12. 2013. Neexistovalali právní úprava aplikovatelná na danou otázku v tehdy účinném znění celního zákona, bylo možné analogicky aplikovat pozdější ustanovení celního zákona (tj. tříletou lhůtu dle § 268 odst. 2 celního zákona účinného od 1. 7. 2002, dle něhož nelze částku cla zapsat do evidence po uplynutí lhůty tří let od konce roku, v němž celní dluh vznikl). Úroky z prodlení pak měly být podle stěžovatelky vyměřeny nejpozději 31. 12. 2003, neboť šestiletá lhůta stanovená v § 282 odst. 1 celního zákona počala běžet 1. 7. 1997, kdy správní orgán prvního stupně mohl právo vybírat a vymáhat nedoplatek na úrocích z prodlení uplatnit poprvé. [11] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že v případě rozhodnutí o předepsání úroku z prodlení i v případě předepsání úroku z posečkání dle účinného znění celního zákona (od 1. 1. 1993 do 30. 6. 2002) nejde o vyměřovací lhůtu, na kterou by se vztahoval režim prekluze, nýbrž o fázi vymáhání, resp. vybrání celního dluhu, na kterou se vztahuje režim promlčení. Lhůty, ve kterých se promlčuje právo celní dluh vybrat, byly ve všech případech dodrženy. II. Postoupení věci rozšířenému senátu II. A Právní názor druhého senátu a) vznik celního dluhu [12] Druhý senát se se závěrem krajského soudu a žalovaného neztotožnil. V post