3 Afs 333/2022 — Nejvyšší správní soud

3 Afs 333/2022- 36 - text  3 Afs 333/2022 - 40 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jaroslava Vlašína a soudců Mgr. Michala Bobka a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobkyně: Czechoslovak Capital Partners a. s. (dříve Šestý uzavřený investiční fond, a.s.), se sídlem Na Florenci 1332/23, Praha 1, zastoupena Mgr. Lenou Fryčovou, advokátkou se sídlem Na Florenci 2116/15, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 9. 2020, č. j. 36628/20/520011431711413, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 24. 11. 2022, č. j. 6 Af 35/2020  33, takto: I. Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 24. 11. 2022, č. j. 6 Af 35/2020  33, se ruší. II. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 24. 9. 2020, č. j. 36628/20/520011431711413, a jemu předcházející platební výměr Specializovaného finančního úřadu ze dne 15. 8. 2019, č. j. 145503/19/430012712108649, se ruší a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. III. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení částku 24 456 Kč, a to do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám její právní zástupkyně Mgr. Leny Fryčové, advokátky se sídlem Na Florenci 2116/15, Praha 1. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Žalobkyně v průběhu roku 2018 realizovala jako nástupnická společnost dvě fúze: 1. Dne 19. 10. 2018 byla do obchodního rejstříku zapsána fúze sloučením, kdy na žalobkyni jako nástupnickou společnost přešlo jmění zanikající společnosti Tomitrela s.r.o. Rozhodný den této (první) fúze byl stanoven na 28. 5. 2018. Žalobkyně podala dne 2. 10. 2018 daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za období předcházející rozhodnému dni této fúze, za které nebylo doposud podáno, tj. od 1. 1. 2018 do 27. 5. 2018. Daň vyčíslila na 525.050 Kč a v souladu s tímto tvrzením jí byla daň i vyměřena. 2. Dne 31. 12. 2018 byla do obchodního rejstříku zapsána fúze sloučením, kdy na žalobkyni jako nástupnickou společnost přešlo jmění zanikající společnosti MACRATH TRADE, a.s. Rozhodný den této (druhé) fúze byl stanoven na 1. 1. 2018. Dne 1. 4. 2019 podala žalobkyně dodatečné daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za období od 1. 1. 2018 do 27. 5. 2018, a to na daň vyšší o 10.752.950 Kč. Daň jí byla v této částce doměřena. [2] Platebním výměrem ze dne 15. 8. 2019, č. j. 145503/19/430012712108649, byla žalobkyně vyrozuměna o předpisu úroku z prodlení s úhradou daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 1. 2018 do 27. 5. 2018, a to ve výši 799.208 Kč. Předmětem úročení byla částka dodatečně doměřené daně ve výši 10.752.950 Kč po dobu od 1. 10. 2018 do 4. 4. 2019, a to na základě dodatečného daňového přiznání podaného žalobkyní po účinnosti druhé fúze. [3] Žalovaný následně rozhodnutím ze dne 24. 9. 2020, č. j. 36628/20/5200/11431711413 (dále jen „napadené rozhodnutí“), změnil výrok platebního výměru tak, že byl nově předepsán úrok z prodlení ve výši 765.391 Kč; ve zbytku zůstal platební výměr beze změny. [4] Žalobkyně napadla rozhodnutí žalovaného žalobou před Městským soudem v Praze (dále jen „městský soud“), který ji rozsudkem ze dne 24. 11. 2022, č. j. 6 Af 35/2020  33, zamítl. Dospěl k závěru, že daňový řád umožňuje pouze jedno vyměření daně ve vztahu k jednomu zdaňovacímu období. Tím bylo v důsledku první fúze období od 1. 1. 2018 do 27. 5. 2018, za které žalobkyně podala daňové přiznání s původní splatností ke dni 1. 10. 2018. Po vyměření daně přitom může při stejném zdaňovacím období následovat jedině dodatečné daňové přiznání. Jelikož byl rozhodný den druhé fúze stanoven ke dni 1. 1. 2018, a tedy spadající zpětně do období za které byla ke dni účinnosti fúze (31. 12. 2018) již daň vyměřena, podala žalobkyně za svého právního předchůdce podle § 240 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu (dále jen „daňový řád“) dodatečné daňové přiznání. Úrok z prodlení, který kopíruje daň, se však odvíjí od původní splatnosti daně na základě řádného daňového přiznání, která v důsledku první fúze připadala právě již na den 1. 10. 2018. Dodatečné daňové přiznání se tak stalo základem pro předpis úroku z prodlení již od tohoto data. Městský soud přitom přisvědčil žalovanému, že si žalobkyně vznik úroku z prodlení způsobila sama, neboť učinila rozhodnutí o jednotlivých fúzích a jejich rozhodných dnech, aniž by zohlednila úpravu zákona o daních z příjmů a daňového řádu, a to zejména ve vztahu k možným sankčním důsledkům. Správce daně přitom prokázal jistou míru tolerance, když žalobkyni k její žádosti o prominutí úroku z prodlení snížil předepsanou částku úroku o 20 %. II. Kasační stížnost žalobkyně a vyjádření žalovaného [5] Rozsudek městského soudu napadá žalobkyně (stěžovatelka) v celém rozsahu kasační stížností. Její důvody spatřuje v § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“). Navrhuje, aby Nejvyšší správní soud (dále též jen „NSS“) napadený rozsudek zrušil a věc vrátil městskému soudu k dalšímu řízení. [6] Podle stěžovatelky se městský soud zaměřil především na okamžik počátku prodlení, k argumentaci stěžovatelky týkající se neexistence prodlení se však vyjádřil pouze okrajově. Odůvodnění závěru, že prodlení stěžovatelky vzniklo, tak stěžovatelka považuje za nedostatečné a nesprávné. Poukázala na skutečnost, že již v žalobě namítla hned dva důvody nutnosti tuto otázku vypořádat. [7] Prvním důvodem je otázka, zda stěžovatelka postupovala správně, když podala dodatečné daňové přiznání, jak jí ve svém stanovisku poradilo samo Generální finanční ředitelství, resp. zda neměla podat jiný typ přiznání, se kterým se automaticky nepojí úrok z prodlení. Stěžovatelka namítá, že správnost tohoto postupu nebyla nikdy posuzována, ačkoli stěžovatelka tuto otázku pokládala. Smyslem dotazu na Generální finanční ředitelství přitom byly právě pochyby stěžovatelky a zanikající dceřiné společnosti v rámci druhé fúze, jak nastalou situaci formálně vypořádat ohledně odvedení daně z příjmu. [8] Druhým důvodem je poté otázka, zda vůbec vzniklo prodlení, pokud stěžovatelka podala dodatečné daňové přiznání. Stěžovatelka namítá, že městský soud nijak nezohlednil specifikum přítomnosti dvou společností (nástupnické a zanikající), když je považoval za jeden subjekt, ač tomu tak až do zápisu fúze do obchodního rejstříku není. Podle stěžovatelky se tak městský soud dopustil nesprávného právní posouzení. To dovozuje též z reparačního charakteru úroků z prodlení, jejichž smyslem je sankcionovat daňové subjekty, které včas nehradí své povinnosti. Stěžovatelka však nepodala dodatečné daňové přiznání v důsledku svého pochybení či jakéhokoli porušení svých zákonných povinností. Naopak jednala tak proto, aby své zákonné povinnosti dostála a nevznikl jí žádný nedoplatek na daních. Postihování takového jednání úrokem z prodlení tak odporuje smyslu a účelu tohoto institutu, a také flagrantně porušuje zásadu přiměřenosti a je v rozporu s požadavkem na správné a spravedlivé zdanění. [9] Závěrem stěžovatelka zpochybnila rovněž závěr městského soudu ohledně počátku prodlení, který považuje za nepřezkoumatelný pro nedostatek důvodů a nesrozumitelnost. Závěr, podle něhož se úrok z prodlení odvíjí od počátku splatnosti daně na základě řádného daňového přiznání, podle stěžovatelky nijak materiálně nevypořádává specifikum projednávané věci a žalobní námitku, podle níž stěžovatelka nemohla objektivně v okamžiku splatnosti daně z řádného daňového přiznání za období od 1. 1. 2018 do 27. 5. 2018 (tedy k 30. 9. 2018) tušit, že bude existovat jakákoli další daňová povinnost, kterou je nutné přiznat a uhradit z ní daň. [10] Žalovaný se ve svém vyjádření ztotožnil s právním posouzením věci městským soudem. Navrhl kasační stížnost zamítnout. Napadený rozsudek je podle jeho názoru řádně odůvodněný. Stěžovatelka měla v souladu s § 141 daňového řádu povinnost podat dodatečné daňové přiznání, neboť zjistila, že její daňová povinnost měla být v důsledku druhé fúze vyšší. Situace, kdy za část zdaňovacího období bylo již daňové přiznání podáno, nelze řešit jinak než podáním dodatečného daňového přiznání. Úrok z prodlení přitom vzniká podle § 252 daňového řádu automaticky. Jelikož každá daň má za určité období jen jednu původní splatnost, která za období od 1. 1. 2018 do 27. 5. 2018 byla v důsledku první fúze splatná ke dni 1. 10. 2018, stěžovatelka byla v prodlení s úhradou daňové povinnosti. V důsledku toho jí vznikl úrok z prodlení. Počátkem prodlení se poté městský soud zabýval v odst. 25. a 26. napadeného rozsudku. Stěžovatelka se do prodlení dostala v důsledku svého rozhodnutí uskutečnit druhou fúzi zpětně k datu 1. 1. 2018, čímž zanikla daňová povinnost jejího předchůdce, která přešla ze zákona na stěžovatelku. Argumentace, že stěžovatelce nevznikl žádný nedoplatek, není přiléhavá, neboť datum původní splatnosti daně za jejího právního př