2 Afs 82/2024 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 82/2024- 46 - text  2 Afs 82/2024 - 49 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Evy Šonkové a soudců Tomáše Kocourka a Sylvy Šiškeové v právní věci žalobkyně: DAUBRESSE s.r.o., se sídlem Mečová 358/8, Brno, zastoupená Mgr. Jakubem Hanyášem, advokátem se sídlem Kobližná 53/24, Brno, proti žalovanému: Generální finanční ředitelství, se sídlem Lazarská 15/7, Praha 1, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 3. 2023, čj. 14746/23/710040121050343, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 26. 3. 2024, čj. 18 Af 5/202338, ve znění opravného usnesení ze dne 5. 6. 2024, čj. 18 Af 5/202349, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Žalobkyně ve svém podání ze dne 14. 11. 2022, označeném jako přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí, tvrdila zánik daňové povinnosti podle § 55 zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí (zákonné opatření). Správce daně toto podání posoudil jako žádost o prominutí daně z převodu nemovitostí podle § 25 odst. 5 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (zákon o trojdani), a postoupil je žalovanému, který žádost napadeným rozhodnutím zamítl. Proti tomuto rozhodnutí brojila žalobkyně žalobou, již Městský soud v Praze (městský soud) zamítl. [2] Podle městského soudu správce daně nepochybil, když postoupil podání žalobkyně žalovanému jako žádost o prominutí daně podle zákona o trojdani. Správce daně totiž dospěl k závěru, že zánik daňové povinnosti podle § 55 zákonného opatření nepřipadá v této věci v úvahu, a lze uplatnit toliko prominutí daně podle zákona o trojdani jako dřívější obdobu institutu zániku daňové povinnosti. [3] Daňová povinnost žalobkyně vznikla před účinností zákonného opatření, tedy za účinnosti zákona o trojdani, proto se práva a povinnosti s ní spojené řídí tímto zákonem, a nelze uvažovat o aplikaci § 55 zákonného opatření. [4] Žalobkyně prodala nemovitosti kupní smlouvou ze dne 30. 5. 2013, právní účinky vkladu práva do katastru nemovitostí nastaly dne 31. 5. 2013. Daň z převodu nemovitostí jí byla vyměřena v souladu s tvrzenou výší dne 6. 1. 2014. Vzhledem k naplnění rozvazovací podmínky k 3. 12. 2016 však zanikly účinky kupní smlouvy od počátku. Vlastníkem nemovitosti je tak žalobkyně. Pro určení aplikovatelného předpisu je rozhodující datum převodu vlastnického práva k nemovitosti, což se stalo za účinnosti zákona o trojdani. Podle § 57 zákonného opatření je proto nutné na tuto daň použít zákon o trojdani. Zákon o trojdani se na věc použije i přes přechodné ustanovení čl. II bod 1 zákona č. 386/2020 Sb., kterým se zrušuje zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů, a mění a zrušují další související právní předpisy. [5] Podmínkou prominutí daně z převodu nemovitostí z důvodu zpětného nabytí nemovitosti na základně uplatnění rozvazovací podmínky je podle § 25 odst. 5 písm. a) zákona o trojdani, že ke zpětnému nabytí nemovitosti původním převodcem došlo do 3 let ode dne vzniku právních účinků vkladu práva do katastru nemovitostí a v této lhůtě daňový subjekt požádal o prominutí daně. Právní účinky vkladu práva při převodu nemovitostí nastaly dne 31. 5. 2013, takže zpětné nabytí vlastnictví a opětovný zápis do katastru nemovitostí měly nastat nejpozději k 31. 5. 2016. To se nestalo, takže nebyly podmínky pro prominutí daně z převodu nemovitostí splněny. Městský soud se opřel o judikaturu k § 25 odst. 3 zákona o trojdani (odstoupení od kupní smlouvy) a neviděl racionální důvod k odlišnému určení rozhodného okamžiku počátku běhu lhůty pro prominutí daně. II. Argumentace účastníků řízení Kasační stížnost žalobkyně [6] Proti rozsudku městského soudu podala žalobkyně (stěžovatelka) kasační stížnost z důvodů, které formálně podřadila pod § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (s. ř. s.), nicméně podle obsahu se jedná o námitky nesprávného právního posouzení [písm. a)]. [7] Podle stěžovatelky vznikla práva a povinnosti související se zánikem daňové povinnosti rozsudkem Krajského soudu v Brně ze dne 14. 9. 2022, čj. (73) 28 ICm 3600/2016429 (pozn. NSS: v tomto rozsudku insolvenční soud označil kupní smlouvu včetně rozvazovací podmínky za platnou, po zániku jejích účinků se vlastníkem stala stěžovatelka a nemovité věci byly vyloučeny z majetkové podstaty kupující), a na zánik daňové povinnosti je proto nutné aplikovat tehdy účinný § 55 zákonného opatření, nikoli zákon o trojdani. [8] Pro daňové povinnosti podle § 55 zákonného opatření je sice také předpokládána forma daňového přiznání, avšak v souvislosti se zánikem daňové povinnosti. Postup podle § 55 zákonného opatření je proto možné aplikovat i k datu 14. 9. 2022 jako zániku daňové povinnosti, protože na daňové přiznání v souvislosti se zánikem daňové povinnosti se nevztahuje část první čl. II zákona č. 386/2020 Sb. (toto ustanovení se vztahuje pouze na podání daňového přiznání v souvislosti se vznikem daňové povinnosti). Stěžovatelka dodržela lhůtu implicitně stanovenou v § 55 zákonného opatření, která vychází ze lhůty pro podání dodatečného daňového přiznání do konce následujícího měsíce po zjištění důvodu podle § 141 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád. Rozsudek Krajského soudu v Brně čj. (73) 28 ICm 3600/2016429 byl stěžovatelce doručen dne 17. 10. 2022, a její podání ze dne 14. 11. 2022 tak bylo učiněno včas. [9] Stěžovatelka nesouhlasí s městským soudem ani v tom, že nebyla splněna podmínka § 25 odst. 5 písm. a) zákona o trojdani. Tři roky od vzniku právních účinků vkladu práva do katastru nemovitostí je totiž třeba počítat ode dne zpětného nabytí nemovitostí stěžovatelkou, tedy od rozsudku Krajského soudu v Brně čj. (73) 28 ICm 3600/2016429. V takovém případě by přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí bylo podáno včas, a daň by bylo možné prominout. Jelikož dle rozsudku insolvenčního soudu zanikly účinky kupní smlouvy od počátku, byla stěžovatelka vlastníkem nemovitých věcí i k 31. 5. 2016. Případně měl městský soud k tomuto výkladu dospět aplikací zásady in dubio mitius. Vyjádření žalovaného [10] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil se závěry městského soudu. Pro posouzení, zda je úplatný převod vlastnického práva k nemovité věci předmětem daně z převodu nemovitostí nebo předmětem daně z nabytí nemovitých věcí, je rozhodný okamžik vzniku daňové povinnosti. Ten nastal dnem právních účinků vkladu práva do katastru nemovitostí. Od tohoto dne se rovněž odvíjí tříletá lhůta, ve které lze naplnit zákonné podmínky pro prominutí daně z převodu nemovitostí podle § 25 zákona o trojdani. [11] Přechodná ustanovení zákona č. 386/2020 Sb. se použijí jen na případy vzniklé za účinnosti zákonného opatření, tedy od 1. 1. 2014 do 26. 9. 2020, na které dopadá daň z nabytí nemovitých věcí. Případy, u kterých vznikl předmět daně z převodu nemovitostí do 31. 12. 2013, se do 25. 9. 2020 posuzovaly podle § 57 zákonného opatření. To však bylo zrušeno, proto je nutné aplikovat čl. II bod 21 zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů (zákonné opatření č. 344/2013 Sb.). [12] Posuzování podmínek zdanění převodu či nabytí vlastnického práva k nemovitým věcem podle zákona o trojdani a zákonného opatření nelze směšovat. Úvahy o důsledcích rozsudku Krajského soudu v Brně čj. (73) 28 ICm 3600/2016429 jsou irelevantní, neboť § 25 odst. 3 písm. a) zákona o trojdani se váže výhradně k právním účinkům vkladu práva. Žalovaný odkazuje na naraci rozsudku NSS ze dne 5. 11. 2021, čj. 5 Afs 276/202050, body 4 a 5, ze které dovozuje, že nelze zaměňovat podmínky pro prominutí daně nebo zánik daňové povinnosti stanovené pro případy odstoupení od smlouvy nebo naplnění rozvazovací podmínky v citovaných zákonech. Insolvenční soud přitom konstatoval, že neuhrazením kupní ceny do 3. 12. 2016 došlo k naplnění rozvazovací podmínky a účinky kupní smlouvy ze dne 30. 5. 2013 zanikly od počátku [rozsudek čj. (73) 28 ICm 3600/2016429, bod 65]. Na zánik původní kupní smlouvy neměl tento rozsudek nepochybně žádný vliv. III. Posouzení Nejvyšším správním soudem [13] Kasační stížnost je přípustná a lze ji projednat. [14] Kasační stížnost není důvodná. Aplikovatelný je zákon o trojdani [15] Ke dni rozhodování žalovaného již nebylo účinné žádné ustanovení zákonného opatření, neboť zákon č. 386/2020 Sb. je ve svém čl. I bodě 1 zrušil v celém rozsahu, přičemž přechodným ustanovením v čl. II bodě 1 upravil pouze podmínky užití pro daňové povinnosti u daně z nabytí nemovitých věcí. Nebylo tedy možné jej v tomto případě aplikovat. Doposud účinným však bylo zákonné opatření Senátu č. 344/2013 Sb., podle jehož čl. I