2 Afs 148/2025 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 148/2025- 39 - text  2 Afs 148/2025 - 43 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Tomáše Kocourka a soudkyň Evy Šonkové a Sylvy Šiškeové v právní věci žalobkyně: Philip Morris ČR a.s., se sídlem Vítězná 1, Kutná Hora, zast. JUDr. Ing. Hanou Skalickou, Ph.D., BA, advokátkou, se sídlem Staroměstské náměstí 88/10, Mladá Boleslav, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, Praha 4, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 4. 2023, č. j. 116093/2023900000314, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Praze ze dne 18. 6. 2025, č. j. 41 Af 7/202346, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Přehled dosavadního řízení [1] Žalobkyně se zabývá zpracováním tabáku a prodejem tabákových výrobků. V souvislosti s touto činností dopravovala cigarety v zapečetěném kamionu z daňového skladu v Kutné Hoře do daňového skladu v Nizozemsku. Činila tak v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně, avšak do elektronického průvodního dokladu (eAD) nezahrnula 210 000 ks cigaret. Na tuto nesrovnalost sama upozornila Celní úřad pro Středočeský kraj (dále jen „celní úřad“). [2] Celní úřad shledal žalobkyni vinnou ze spáchání přestupku podle § 135q odst. 2 písm. a) zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění účinném do 31. 12. 2022 (dále jen „zákon o spotřebních daních“), kterého se dopustila tím, že uvedla do volného oběhu neznačené tabákové výrobky (cigarety), čímž porušila § 114 odst. 2 téhož zákona. Nesplnila totiž podmínky dopravy v režimu podmíněného osvobození od daně s následným umístěním výrobků do daňového skladu. Za to jí uložil pokutu ve výši 50 000 Kč a povinnost nahradit náklady řízení. Proti tomuto rozhodnutí se žalobkyně odvolala. Žalovaný však v záhlaví označeným rozhodnutím odvolání zamítl a rozhodnutí celního úřadu potvrdil. [3] Proti rozhodnutí žalovaného se žalobkyně bránila žalobou podanou ke Krajskému soudu v Praze (dále jen „krajský soud“). Krajský soud žalobu zamítl. [4] Cigarety, které byly umístěny v daňovém skladu v Kutné Hoře, se nacházely v režimu podmíněného osvobození od daně, který se mimo jiné uplatňuje i na dopravu zboží (vybraného výrobku). Pokud daňový subjekt některou z podmínek pro nakládání s vybraným výrobkem poruší, vyjme jej tak z režimu podmíněného osvobození od daně. V důsledku toho mu vznikne povinnost ve stanovené lhůtě přiznat a zaplatit spotřební daň. Pokud nejsou výrobky dopravovány v režimu podmíněného osvobození od daně (tj. jsou v režimu volného daňového oběhu), musí být značeny tabákovou nálepkou. Klíčovou podmínkou v této věci je, že vybrané výrobky mohou být podle § 26 odst. 1 zákona o spotřebních daních dopravovány v režimu podmíněného osvobození od daně pouze s eAD. Tuto podmínku žalobkyně ohledně 210 000 ks cigaret nedodržela. [5] Námitka žalobkyně, že neuvedení vybraných výrobků v eAD představuje pouze administrativní pochybení, podle krajského soudu neobstojí. Provedení dopravy zcela v souladu s eAD je totiž základním předpokladem pro zajištění toho, aby pohyb zboží v režimu podmíněného osvobození od daně byl pod stálým daňovým dohledem. Neuvedení zboží v eAD proto nelze zhojit tím, že je dopravovaný výrobek specifikován na dodacím listu či faktuře. Proto žalobkyně dopravovala vybrané výrobky do jiného členského státu v rozporu s § 26 odst. 1 zákona o spotřebních daních. Z tohoto důvodu nemohly být tyto výrobky určeny ani pro dopravu v režimu podmíněného osvobození od daně do jiného členského státu ve smyslu § 114 odst. 6 písm. b) zákona o spotřebních daních. Žalobkyně tak naplnila všechny znaky skutkové podstaty přestupku podle § 135q odst. 2 písm. a) zákona o spotřebních daních, tj. do volného daňového oběhu uvedla neznačené tabákové výrobky (v důsledku jejich neuvedení v eAD), které však značeny být musely, neboť nebyly v režimu podmíněného osvobození od daně. [6] Na vzniku této odpovědnosti nic nemění skutečnost, že žalobkyně na své pochybení upozornila celní úřad. Celní úřad k tomuto oznámení přihlédl při ukládání trestu. Žalobkyně se mohla z odpovědnosti liberovat, pokud by prokázala, že vynaložila veškeré úsilí, které bylo možno požadovat, aby přestupku zabránila. Žalobkyně však svá tvrzení nijak konkrétněji nepopsala a ani je neprokázala. [7] Na posuzovanou věc se nevztahuje stanovisko Generálního ředitelství cel ze dne 15. 3. 2021, č. j. 14324/202190000030 (dále jen „stanovisko GŘC“), vycházející z rozsudku NSS ze dne 25. 1. 2021, č. j. 8 Afs 72/201934, neboť se týká zajištění vybraných výrobků uvedených do volného daňového oběhu podle § 42 odst. 1 písm. b) zákona o spotřebních daních, nikoliv dopravy vybraných výrobků v režimu podmíněného osvobození od daně mezi členskými státy. Stejně tak nejsou přiléhavé ani odkazy na rozsudky NSS ze dne 27. 2. 2023, č. j. 7 Afs 45/202157, a ze dne 9. 5. 2023, č. j. 3 Afs 76/202142. [8] Celní úřad sice v záznamu o podezření ze spáchání přestupku podle § 135q odst. 2 písm. a) zákona o spotřebních daních uvedl, že mělo jít o administrativní pochybení. Právní názor obsažený v tomto záznamu však není podle krajského soudu závazný. Navíc byl vyjádřen ještě před zahájením daňového řízení i řízení o přestupku. Celní úřad svá tehdejší tvrzení sám přehodnotil a korigoval. [9] Žalobkyně odkázala na případy, kdy podobně jako v této věci oznámila orgánům celní správy nesrovnalost a trestána nebyla (šlo o oznámení ze dne 15. 6. 2017 a 12. 11. 2019). Žalobkyně však pomíjí, že na základě jejího oznámení ze dne 12. 11. 2019 bylo zahájeno přestupkové řízení, v němž byla shledána vinnou ze spáchání přestupku, a také jí byla doměřena daň za zdaňovací období říjen 2019. Orgány celní správy totiž změnily své předběžné právní posouzení. Nejde tedy o případ zakládající ustálenou správní praxi. Co se týká oznámení ze dne 15. 6. 2017, tento ojedinělý případ nemohl založit ustálenou správní praxi. Navíc by se jednalo o správní praxi nezákonnou. [10] Argumentace, že příslušná daň byla vybrána v Nizozemsku, se míjí s předmětem tohoto řízení. Shodnou námitku uplatnila žalobkyně i v řízeních, jejichž předmětem bylo doměření daně. Soud v těchto řízeních uvedl, že bylo na žalobkyni (resp. jejím odběrateli) oznámit celním orgánům členského státu, že výrobky byly propuštěny do volného daňového oběhu již na daňovém území České republiky, a požádat je o vrácení spotřební daně. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření k ní [11] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále též „stěžovatelka“) kasační stížnost, jejíž důvody podřadila pod § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“). [12] Stěžovatelka se nemohla dopustit přestupku podle § 135q odst. 2 písm. a) zákona o spotřebních daních, neboť v souladu s § 114 odst. 6 písm. b) téhož zákona nesmí být tabákovou nálepkou značeny výrobky, které jsou určeny pro dopravu v režimu podmíněného osvobození od daně do jiného členského státu. Doprava se uskutečňovala za použití elektronického správního dokladu, jak požadují příslušné předpisy. Došlo pouze k překlepu při jeho vyplnění. Pokud by orgány celní správy provedly kontrolu při přepravě, zjistily by, že zboží bylo dopravováno v souladu s údaji uvedenými v dodacím listu, a toto zboží bylo přijato v místě určení, čímž došlo k řádnému ukončení přepravy. [13] Smyslem elektronického systému pro dopravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani (EMCS) je získat informace o dopravě v reálném čase, a umožnit tak provádění předepsaných kontrol. Stěžovatelka eAD vyplnila a zavedla do systému, a proto orgány celní správy o přepravě věděly. Měly tedy i možnost přepravu zkontrolovat. Pokud by tak učinily, zjistily by, že zboží v kamionu odpovídá údajům na dodacím listu. Kromě administrativní chyby při vyplňování eAD by nebyla objevena žádná další nesrovnalost. Pochybení navíc stěžovatelka sama nahlásila a prokázala, že nedošlo k uvolnění zboží do volného daňového oběhu na území České republiky. Zboží bylo určeno pro nizozemský trh, kam bylo také dopraveno, a proto nesmělo být označeno českými tabákovými nálepkami. [14] Podobně i orgány celní správy zastávaly názor, že zmíněnou nesrovnalost na eAD lze zhojit tím, že v dodacím listu a faktuře jsou správné údaje. Doposud totiž vycházely ze stanoviska GŘC, které zohledňuje závěry rozsudku NSS č. j. 8 Afs 72/201934. Z tohoto rozsudku vyplývá, že neúplné doklady lze doplnit dalšími listinami. [15] Krajský soud, stejně jako správní orgány, však stanovisko GŘC ani zmíněný rozsudek NSS nezohlednil, a proto dochází k absurdním a formalistickým důsledkům, že má stěžovatelka požádat o vrácení daně v Nizozemsku, kde však bylo zboží prokazatelně spotřebováno, a že je naopak v pořádku stanovení daně v České republice, kde zboží nebylo nikdy uvedeno do volného daňového oběhu ani spotřebov