8 Afs 9/2025 — Nejvyšší správní soud

8 Afs 9/2025- 50 - text  8 Afs 9/2025-55 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Pavla Molka a soudců Lenky Bursíkové (soudkyně zpravodajka) a Petra Mikeše v právní věci žalobkyně: Euro Pool System CZ s. r. o., se sídlem Golčova 486, Praha 4, zast. JUDr. Janou Fuksovou, advokátkou se sídlem Pobřežní 648/1, Praha 8, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 5. 2024, č. j. 17429/24/5300-22442-713383, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 27. 11. 2024, č. j. 8 Af 12/2024-49, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] NSS v této věci řešil otázku, zda správce daně postupoval správně, pokud žalobkyni vyzval k podání dodatečného daňového přiznání a následně jí doměřil daň po provedeném postupu k odstranění pochybností poté, co jí již dříve konkludentně doměřil daň na základě dodatečného daňového přiznání. Zabýval se zejména otázkou, do jaké míry musí správce daně zkoumat při konkludentním doměření daně správnost údajů uvedených v dodatečném daňovém přiznání. [2] Žalobkyně je českou obchodní společností zaměřující se na poskytování pronájmu vratných obalů (přepravek) a souvisejících služeb v evropském dodavatelském řetězci. Žalobkyně v rámci svého podnikání spolupracuje s množstvím obchodních řetězců, mimo jiné se společností Tesco Stores ČR a.s. (dále jen „Tesco“). [3] Tesco vystavilo žalobkyni daňový doklad č. 610331501 ze dne 12. 12. 2016 a daňový doklad č. 610335081 ze dne 25. 1. 2017 (oba dále jen „daňové doklady“), z nichž si žalobkyně uplatnila dne 20. 4. 2020 nárok na odpočet daně, a to formou dodatečného daňové přiznání k DPH za zdaňovací období říjen 2019, ve kterém nově uplatnila nárok na odpočet daně ve výši 2 624 121 Kč. Současně žalobkyně podala následné kontrolní hlášení za zdaňovací období říjen 2019. Spolu s dodatečným daňovým přiznáním a následným kontrolním hlášením zaslala žalobkyně Finančnímu úřadu pro hlavní město Prahu (správce daně) průvodní dopis. V něm označila daňové doklady od Tesco jejich číslem, základem daně a výší daně a uvedla, že dodatečné daňové přiznání a následné kontrolní hlášení za říjen 2019 podala z důvodu akruálního reportingu vůči nizozemské mateřské společnosti. Současně vyzvala správce daně k prověření nároku na odpočet z daňových dokladů, pokud nebude s uplatněným nárokem na odpočet souhlasit. [4] Správce daně na základě dodatečného daňového přiznání vydal dne 1. 6. 2020 (konkludentně) dodatečný platební výměr (dále jen „dodatečný platební výměr 2020“), kterým doměřil daň tvrzenou žalobkyní, tj. ve výši -2 624 121 Kč. [5] Dne 1. 6. 2022 správce daně zaslal žalobkyni výzvu k podání dodatečného daňového přiznání, protože mu vznikly pochybnosti o oprávněnosti nároku na odpočet daně z výše uvedených daňových dokladů. Podle správce daně žalobkyně uplatnila nárok až po uplynutí lhůty podle § 73 odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“), ve znění účinném do 31. 12. 2024, která činila 3 roky. Na tuto výzvu žalobkyně reagovala podáním „nulového“ dodatečného daňového přiznání. [6] Poté správce daně zahájil postup k odstranění pochybností, které nebyly odstraněny. Správce daně proto vydal dne 4. 1. 2023 další dodatečný platební výměr (dále jen „dodatečný platební výměr 2023“), kterým doměřil nárok na odpočet DPH, tak že jej snížil o nárok ve výši dodatečně tvrzené (a původně doměřené) daně. Rozdíl proti poslední známé dani při podání dodatečného daňového přiznání tedy činil 2 624 121 Kč. Současně stanovil žalobkyni povinnost uhradit penále ve výši 524 825 Kč. [7] Odvolání žalobkyně zamítl žalovaný v záhlaví označeným rozhodnutím a dodatečný platební výměr 2023 potvrdil. [8] Žalobkyně podala proti rozhodnutí žalovaného žalobu k Městskému soudu v Praze, který ji v záhlaví označeným rozsudkem zamítl. [9] Městský soud se ztotožnil s žalovaným, že uplatnění odpočtu znamená, že jej daňový subjekt nárokuje u správce daně v rámci daňového tvrzení, nikoli že si jej pouze započte v rámci „nějakého daňového tvrzení“. Žalobkyně měla nárok na odpočet deklarovat nejpozději do prosince 2019, resp. do ledna 2020. Pokud jej nárokovala až v dodatečném daňovém přiznání v dubnu 2020, učinila tak po lhůtě stanovené v § 73 odst. 3 zákona o DPH. Žalobkyně neuvádí, z jakého důvodu zvolila právě říjen 2019 a jak se tvrzený odpočet váže na toto období. Pokud si žalobkyně vzpomněla na odpočet v říjnu, měla dodatečné daňové přiznání s tímto odpočtem podat v říjnu 2019. Také správce daně je v případě nesprávně stanovené daně oprávněn zahájit daňovou kontrolu a doměřit daň z moci úřední pouze ve lhůtě pro stanovení daně. Na tomto závěru nic nemění ani tvrzení žalobkyně, že výslovně vyzvala správce daně k součinnosti v podobě prověření nároku na odpočet. Ve výzvě totiž nebylo uvedeno datum uskutečněného plnění, ani data daňových dokladů. [10] Podle městského soudu žalobkyně uplatnila odpočet opožděně. Dodatečné daňové tvrzení podané v roce 2020, na jehož základě vydal správce daně dodatečný platební výměr 2020, bylo tedy nesprávné. Tuto vadu při výběru daní bylo nutno odstranit výzvou k dodatečnému přiznání daně podle § 145 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, následovanou výzvou k odstranění pochybností podle § 89 odst. 1 daňového řádu, nikoli přezkumem rozhodnutí podle § 121 a násl. téhož zákona. To vyplývá ze systematiky daňového řádu. Přezkum přichází v úvahu, jen je-li daňové tvrzení bezvadné. Účelem daňového řádu je vyměření a vybrání daní v souladu se zákonem. Jeho instituty mají vést k tomuto cíli. Výklad žalobkyně by vedl k závěru, že daňové subjekty by mohly podat vždy daňové přiznání s negativní daňovou povinností s doložením jiných listin, ze kterých by vyplýval opak, a pak se dovolávat toho, že je to správce daně, který má zjišťovat daňovou povinnost. Povinností daňového subjektu je správně uvést svou daňovou povinnost. Tomuto výkladu odpovídají i závěry odborné literatury. Pokud byla negativní daň stanovena nesprávně na základě daňových tvrzení žalobkyně, a nikoliv po provedené daňové kontrole, přezkumné řízení nepřichází v úvahu. Naopak nesprávné daňové tvrzení je nutno zhojit právě výzvou k dodatečnému daňovému tvrzení. [11] Za nedůvodnou měl městský soud i námitku nesprávně uloženého penále. Vznik penále zapříčinil prvotně chybný postup žalobkyně, která měla odpočet uplatnit ve tříleté zákonné lhůtě. Pokud tzv. „zkusila, zda jí to projde“, musí nést následky toho, že jí to neprošlo. To, že to žalobkyně zkusila, vyplývá právě z průvodního dopisu, ve kterém vysvětluje důvody pro podání dodatečného daňového přiznání, a z následného kontrolního hlášení za říjen 2019, na který se v žalobě odvolává a kterým se snažila přenést svou odpovědnost za správné daňové tvrzení na správce daně. Pokud by měla žalobkyně čisté úmysly, měla v tomto dopise explicitně napsat, že odpočty se týkají plnění uskutečněných v listopadu a prosinci roku 2016, popřípadě k dodatečnému daňovému přiznání tyto daňové doklady přiložit. Proto městský soud shodně se žalovaným uzavřel, že rozsudek NSS ze dne 9. 12. 2015, č. j. 10 Afs 105/2015-44, Hamé, na situaci žalobkyně nelze použít. II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného [12] Žalobkyně (stěžovatelka) v kasační stížnosti předně namítá, že městský soud nevypořádal žalobní argumentaci, podle které správce daně nemohl stěžovatelce zpětně odebrat již jednou uznaný nárok na odpočet DPH, nedošlo-li k žádné změně skutečností, které byly správci daně dříve známé. Podle stěžovatelky správce daně jednal nezákonně, pokud jí nejprve nárok na odpočet uznal, ale následně změnil svůj právní názor, aniž došlo ke zjištění nových skutečností. To nemohlo jít k tíži stěžovatelky. Správce daně nezdůvodnil, proč změnil svůj názor ohledně přiznání nároku na odpočet DPH. Stěžovatelka nesouhlasí s tím, že spor panuje zejména ohledně posouzení lhůty pro uplatnění nároku na odpočet. Součástí posouzení dodatečného daňového přiznání mělo být i ověření splnění podmínek pro uplatnění nároku na odpočet. Již v roce 2020 měl správce daně k dispozici veškeré údaje (včetně data uskutečnění zdanitelných plnění), na jejichž základě mohl posoudit včasnost uplatněného nároku. V roce 2022 správce daně nedisponoval žádnými novými skutečnostmi, které by zdůvodňovaly změnu rozhodnutí z roku 2020. Změna právního názoru takovou skutečností není. Dodatečný platební výměr 2023 porušuje zásadu právní jistoty a nezákonně narušuje stěžovatelčino legitimní očekávání. [13] Městský soud nespatřoval pochybení ani v tom, že stěžovatelka vyzvala v průvodním dopisu správce daně, aby v případě pochybností o správnosti uplatňovaného nároku na odpočet tento nárok prověřil. Stěžovatelka nezpochybňuje, že daňový subjekt je obecně povinen tvrdit svou daňovou povinnost. Daň