Ústavní soud III.ÚS 2963/22 – Úrok z nesprávně stanovené daně

Ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a ustanovení § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí Nejvyššího správního soudu s tvrzením, že jím bylo porušeno její základní právo na soudní ochranu podle čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").

Z ústavní stížnosti a z jejích příloh se podává, že Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále jen "správce daně") rozhodnutím podle § 254 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění účinném do 31. 12. 2020 (dále jen "daňový řád") stanovil ve prospěch stěžovatelky jako žalobkyně úrok z neoprávněného jednání správce daně ve výši 2 551 859 Kč. Správce daně tento úrok stěžovatelce přiznal v návaznosti na zrušení zajišťovacích příkazů, kterými byly zajištěny finanční prostředky stěžovatelky, aniž by pro to byly splněny zákonem předvídané podmínky.

Proti tomuto rozhodnutí správce daně podala stěžovatelka odvolání, neboť - zjednodušeně řečeno - podle jejího názoru ve věci její žádosti o přiznání úroku z neoprávněného jednání správce daně mělo být použito ustanovení § 254 odst. 2 daňového řádu, podle něhož se má úrok jinak určený podle § 254 odst. 1 daňového řádu přiznat daňovému subjektu ve dvojnásobné výši. Podle stěžovatelky jí tak neměla být správcem daně přiznána částka 2 551 859 Kč, nýbrž částka 5 103 718 Kč. Odvolací finanční ředitelství (dále jen "žalovaný") však odvolání stěžovatelky zamítlo a napadené rozhodnutí správce daně potvrdilo, neboť bylo vydáno v souladu se zákonem a nebyly proto dány důvody pro jeho změnu nebo zrušení.

Rozhodnutí žalovaného stěžovatelka napadla správní žalobou, kterou však Městský soud v Praze (dále jen "městský soud") rozsudkem ze dne 11. 11. 2020, č. j. 11 Af 20/2020-44, zamítl. Rovněž podle městského soudu totiž nutno v dané věci rozlišovat při stanovení úroků ve smyslu § 254 daňového řádu, zda je sankcionováno pochybení správce daně v rovině nalézací (při stanovení daně), nebo v rovině platební. Dvojnásobná výše úroků podle § 254 odst. 2 daňového řádu se navíc nevztahuje na všechny případy spadající pod platební rovinu, ale jen na ty, ve kterých proběhlo vymáhací řízení. V případě stěžovatelky přitom v rámci rozsahu rozhodnutí správce daně přezkoumávaného následně žalovaným nebyla provedena daňová exekuce (tzn. ani nebyl vydán exekuční příkaz).

Následná kasační stížnost stěžovatelky byla ústavní stížností napadeným rozsudkem Nejvyššího správního soudu zamítnuta. Nejvyšší správní soud se zcela ztotožnil jak se závěry městského soudu, tak i se závěry žalovaného, když jimi uplatněná východiska jsou zcela v souladu s judikaturou Nejvyššího správního soudu, na niž tento soud podrobně odkázal. Daňový řád tak i podle Nejvyššího správního soudu v § 254 odst. 1 a odst. 2 rozlišuje mezi vymáháním daně ve fázi neexekuční a následné fázi exekuční, přičemž dělícím bodem je vydání exekučního příkazu. Vydání exekučního příkazu je pak v dané souvislosti milníkem mezi přiznáním úroku z neoprávněného jednání správce daně podle odst. 1 naposledy citovaného zákonného ustanovení a úroku z neoprávněného vymáhání podle odst. 2 stejného ustanovení.

Ve věci stěžovatelky přitom nedošlo k zahájení exekučního řízení, což je ale základní - nikoliv však jedinou - podmínkou pro aplikaci § 254 odst. 2 daňového řádu. V tomto případě totiž sice byl vydán zajišťovací příkaz jako exekuční titul, avšak nebyla zahájena daňová exekuce, neboť na účet správce daně byly převedeny finanční prostředky z kauce, kterou stěžovatelka složila na účet celního úřadu v souvislosti se svým podnikáním jako distributora pohonných hmot. V daném kontextu pak byly (jak již uvedeno) zajišťovací příkazy zrušeny a stěžovatelce byl přiznán shora uvedený úrok.

Na věci samé podle Nejvyššího správního soudu - opět s odkazem na jeho dřívější judikaturu - nemůže nic změnit ani skutečnost, že v daňovém řízení povinné subjekty (tzn. stěžovatelka) mohou pocitově i fakticky převedení kauce vnímat jako nucený výkon rozhodnutí, byť k němu reálně nedošlo. Pokud pak v jiných řízeních vedených proti stěžovatelce jí byly přiznány úroky podle § 254 odst. 2 daňového řádu, pak tyto předchozí případy se lišily právě tím, že v jejich rámci daňová exekuce proběhla, když ale v nyní posuzovaném případě došlo pouze k převedení kauce z celního orgánu na správce daně. Nemohou tak obstát ani obecně pojaté argumenty stěžovatelky o nejednotnosti a nepředvídatelnosti postupu správce daně.

Pro vypořádání ústavní stížnosti není podrobnější rekapitulace průběhu řízení a vydaných rozhodnutí účelná, jelikož účastníkům jsou všechny podstatné skutečnosti známy.

Ústavní soud posoudil obsah ústavní stížnosti a dospěl k závěru, že představuje zjevně neopodstatněný návrh podle ustanovení § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.

Ústavní soud je totiž podle čl. 83 Ústavy soudním orgánem ochrany ústavnosti a tuto svoji pravomoc vykonává mimo jiné tím, že na základě jejího čl. 87 odst. 1 písm. d) rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému rozhodnutí a jinému zásahu orgánu veřejné moci do ústavně zaručených základních práv a svobod [srov. též § 72 odst. 1 písm. a) zákona o Ústavním soudu]. Směřuje-li však ústavní stížnost proti rozhodnutí vydanému v soudním řízení, není samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost; pravomoc Ústavního soudu je totiž založena výlučně k přezkumu z hlediska dodržení ústavnosti, tj. zda v řízení (rozhodnutím v něm vydaným) nebyly dotčeny ústavně zaručená práva nebo svobody jeho účastníka, zda bylo vedeno v souladu s ústavními principy, a zda je lze jako celek pokládat za spravedlivé.

Ústavní soud v minulosti již také mnohokrát zdůraznil, že zásadně není oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti soudů, neboť není vrcholem jejich soustavy (srov. čl. 83, čl. 90 a čl. 91 odst. 1 Ústavy). Postupují-li proto soudy v souladu s obsahem hlavy páté Listiny, nemůže na sebe atrahovat právo přezkumného dohledu nad jejich činností. Žádná pochybení ve shora naznačeném směru přitom Ústavní soud v nyní posuzované věci nezjistil.

K argumentaci obsažené v ústavní stížnosti Ústavní soud předně konstatuje, že se koncentruje zejména na polemiku se zjištěným skutkovým stavem a s jeho právním posouzením. Jak se nicméně podává z obsahu napadeného rozsudku Nejvyššího správního soudu a také z rozsudku městského soudu, oba tyto správní soudy se dostatečně přesvědčivě, logicky a pečlivě s touto argumentací vypořádaly již v předchozím řízení a stěžovatelka v ústavní stížnosti nepředkládá žádné relevantní ústavněprávní důvody, pro které by Ústavní soud mohl napadený rozsudek zrušit jako ústavněprávně excesivní.

Postačuje proto konstatovat, že jak bylo vysvětleno již v předchozích fázích řízení završeného nyní ústavní stížností napadeným rozsudkem Nejvyššího správního soudu, ve věci stěžovatelky ve skutečnosti nedošlo k tvrzené změně rozhodovací praxe (nadto neočekávané) správních soudů a nedošlo tak ani ke stěžovatelkou tvrzenému porušení zásady předvídatelnosti a legitimního očekávání, neboť - jak orgány daňové správy, tak následně správní soudy (Nejvyšší správní soud z toho nevyjímaje) ve svých rozhodnutích řádně vyložily, v čem se jednotlivá daňová řízení vedená proti stěžovatelce od sebe odlišují. Ústavní soud proto pro stručnost na jejich shora rekapitulovaná rozhodnutí v podstatné míře odkazuje.

Nad rámec uvedeného možno doplnit, že zákonodárce se jednoznačně rozhodl poskytovat daňovým subjektům, jež byly zasaženy nezákonným jednáním správce daně, vyšší úrok v situaci, kdy proti daňovým subjektům byla vedena neoprávněná exekuce, neboť tímto způsobem má být odčiněn výraznější zásah do vlastnického práva, který vlastní vymáhání představuje [srov. k tomu též důvodovou zprávu k návrhu zákona č. 280/2009 Sb., 5. volební období Poslanecké sněmovny Parlamentu České republiky (2006 - 2010), sněmovní tisk č. 685/0, důvodová zpráva, zvláštní část, k § 254].

Směřuje-li argumentace stěžovatelky obecně k tomu, že mezi nalézací fází ve smyslu § 254 odst. 1 daňového řádu a fází vymáhací podle odst. 2 téhož ustanovení není žádný významný rozdíl, pak přehlíží například aspekt nákladů exekučního řízení ve smyslu § 182 daňového řádu, které daňového dlužníka stíhají a které musel hradit, byť se později ukázalo, že exekuce byla prováděna neoprávněně [srov. k tomu v této souvislosti výslovný odkaz na § 254 odst. 2 daňového řádu při výkladu o exekučních nákladech ve smyslu § 182 daňového řádu podle ROZEHNAL, Tomáš. § 182 (Druhy exekučních nákladů). In: LICHNOVSKÝ, Ondřej a kol. Daňový řád. 3. vydání. Praha: C. H. Beck, 2016, s. 683].

Již jen z toho důvodu je proto nutno rozlišování plnění, kterého se daňovému subjektu dostane, byla-li proti němu daňová povinnost neoprávněně vymáhána, oproti situaci, kdy k tomu nedošlo, hodnotit jako zcela racionální. Odlišování výše úroku z neoprávněného jednání správce daně obsažené v právní úpravě zakotvené v § 254 odst. 1 a odst. 2 daňového řádu, ve znění pro věc stěžovatelky relevantní, má tedy svůj smysl a logické opodstatnění. Závěr Nejvyššího správního soudu o tom, že v případě stěžovatelky nebyla proti ní vedena daňové exekuce, přitom odpovídá provedeným skutkovým zjištěním a je rovněž řádně odůvodněn.

Proto Ústavní soud ústavní stížnost odmítl jako návrh zjevně neopodstatněný podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.