10 Afs 363/2019 — Nejvyšší správní soud

29 Af 32/2022- 96 - text 9 29 Af 32/2022 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Zuzany Bystřické a soudců Ľubomíra Majerčíka a Mariana Kokeše v právní věci žalobkyně: DVOŘÁK TRUCK-SERVIS s.r.o., IČO: 024 61 587 sídlem Karlov 1119, 594 01 Velké Meziříčí zastoupený Mgr. Jakubem Hajdučíkem, advokátem sídlem Sluneční nám. 2588/14, 158 00 Praha proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 6. 4. 2022, č. j. 13232/22/5200-11433-706599, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Ve věci jde o přezkum výsledku přezkumného řízení ohledně konkludentního platebního výměru, jímž byla žalobkyni vyměřena daň z příjmů právnických osob za období roku 2016. První, zamítavé rozhodnutí krajského soudu ve věci zrušil Nejvyšší správní soud, neboť se zdejší soud adekvátně nezabýval námitkou uplynutí lhůty pro stanovení daně ve vztahu k výsledku přezkumného řízení. II. Shrnutí daňového řízení a argumentů obsažených v žalobě 2. Dne 14. 3. 2017 zahájil Finanční úřad pro Pardubický kraj u žalobkyně daňovou kontrolu, jejímž předmětem byla mj. daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2016. Zahájení daňové kontroly nicméně předcházelo uplynutí lhůty k podání řádného daňového přiznání za toto zdaňovací období, tzn., že k daňové kontrole došlo před vyměřením daně za ono období. V průběhu daňové kontroly následně žalobkyně podala dne 30. 6. 2017 řádné dodatečné daňové přiznání za dotčené období, na jehož základě a před skončením daňové kontroly vyměřil správce daně daň z příjmů právnických osob ve výši 349 410 Kč, a to konkludentním platebním výměrem ze dne 11. 7. 2017, č. j. 1269620/17/2913-00551-706130. 3. Později na základě výsledků daňové kontroly doměřil dodatečným platebním výměrem daň vyšší o částku 694 925 Kč. V souvislosti s odvoláním proti dodatečnému platebnímu výměru žalovaný shledal důvod pro nařízení přezkumu původního platebního výměru ze dne 11. 7. 2017. Žalovaný proto nařídil jeho přezkum s odůvodněním, že pokud probíhala daňová kontrola, nemohla být daň vyměřena konkludentně, nýbrž k vyměření mělo dojít na základě řádného daňového tvrzení a výsledků daňové kontroly. Nadřízený správní orgán v rámci odvolání potvrdil rozhodnutí o nařízení přezkumu rozhodnutím ze dne 27. 12. 2021, č. j. 76856/21/7100-40110-1020, a správce daně (Finanční úřad pro Kraj Vysočina) dne 1. 2. 2022 vydal v přezkumném řízení rozhodnutí s č. j. 94247/22/2913-00551-706130, kterým konkludentní platební výměr zrušil. Toto rozhodnutí potvrdil napadeným rozhodnutím žalovaný v odvolacím řízení, s částečnými změnami výroku týkajícími se pouze vymezení příslušných ustanovení zákona. Žalobkyně následně proti tomuto rozhodnutí brojila žalobou u zdejšího soudu. 4. Žalobu bylo možné rozdělit na dvě argumentační linie. V prvním okruhu žalobních námitek se žalobkyně ohradila proti postupu finančních orgánů, které zrušily konkludentní rozhodnutí ze dne 11. 7. 2017. Tvrdila, že skutečnost, že přezkoumávané rozhodnutí bylo vydané v průběhu daňové kontroly, není právní vadou, pro kterou by bylo nutné toto rozhodnutí zrušit. Odkázala přitom na § 139 odst. 1 a 2 daňového řádu, ze kterého dovodila, že správce daně po podání daňového přiznání má dvě možnosti. Buď může vyčkávat s vyměřením daně na konec daňové kontroly, anebo shodně s daňovým přiznáním vyměřit daň a předepsat ji do evidence daní. Daňový řád zná v tomto ohledu pouze jediné omezení, a to, že správce daně musí výsledek vyměření oznámit platebním výměrem podle § 138 daňového řádu a nemůže uplatnit výjimku podle § 140 odst. 1 téhož zákona pro jeho fiktivní doručení. Žalobkyně poukázala na to, že daňová kontrola skončila před zahájením přezkumného řízení a neexistuje žádný legální důvod pro odstranění konkludentního rozhodnutí vydaného podle § 140 daňového řádu. V daňovém řízení při stanovení daně totiž neplatí překážka res iudicata (viz § 143 odst. 1 téhož zákona). Správce daně tak může stanovit výši daně několikrát a pro zrušení konkludentního rozhodnutí tedy neexistoval zákonný důvod. Přezkum platebního výměru nelze provést také proto, že ho správce daně dne 3. 7. 2017 nedoručil. Nelze uplatnit fikci doručení podle § 140 daňového řádu z důvodu zahájené daňové kontroly, která vylučuje doručování fikcí. 5. Dále žalobkyně navázala námitkami, jimiž vytkla finančním orgánům, že rozhodovaly již po uplynutí lhůty pro stanovení daně. Žalobkyně má za to, že tato lhůta uplynula dne 14. 3. 2020 a vysvětlila, že daňová ztráta byla vyměřena za zdaňovací období 2013, přičemž byla uplatněna jako položka snižující základ daně již ve zdaňovacím období 2014. Za zdaňovací období 2015 a 2016 už tedy fakticky nemohla být daňová ztráta uplatněna znovu. Proto nebylo na místě uvažovat o delší lhůtě pro stanovení daně podle § 38r zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Žalobkyně odkázala na podporu svých argumentů na rozsudek Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) ze dne 15. 4. 2016, č. j. 4 Afs 251/2015-74, a dále uvedla, že její tvrzení podporuje i teleologický výklad § 38r zákona o daních z příjmů, kdy cílem ustanovení je podrobit kontrole samotnou daň za zdaňovací období, v němž daňová ztráta vznikla a též daň za zdaňovací období, v němž je daňová ztráta uplatněna. Tam, kde daňovou ztrátu uplatnit nelze, neexistuje racionální důvod k prodlužování lhůty. Zdaňovací období 2015 a 2016 nebyla zasažena odečtem daňové ztráty, proto je nutno použít právní úpravu lhůt uvedenou v § 148 daňového řádu, nikoliv podle § 38r zákona o daních z příjmů. Žalobkyně nesouhlasí se závěry uvedenými v rozsudku NSS ze dne 7. 12. 2021, č. j. 7 Afs 191/2021-35, a má za to, že též neobstojí odkaz žalovaného na rozsudek NSS ze dne 13. 5. 2020, č. j. 8 Afs 58/2019-48, neboť v něm řešená situace byla odlišná od jejího případu. 6. Žalobkyně je proto přesvědčena, že správce daně nepostupoval podle zákona, pokud zrušil platební výměr v rámci přezkumného řízení, aniž by měl k tomuto postupu oporu v zákoně. Dále setrvává na tvrzení, že lhůta pro stanovení daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2016 marně uplynula dne 14. 3. 2020, a proto i z tohoto důvodu nebylo možné zrušit rozhodnutí Finančního úřadu pro Kraj Vysočina ze dne 11. 7. 2017, č. j. 1269620/17/2913-00551-706130, a to vzhledem k tomu, že podle § 122 odst. 3 písm. a) daňového řádu to bylo pro marné uplynutí lhůty pro stanovení daně vyloučeno. III. Vyjádření žalovaného k žalobě 7. Žalovaný uvedl, že k vyměření daně může dojít pouze jednou (z důvodu překážky res iudicata, litispendence a znění § 143 odst. 1, věta druhá daňového řádu). Správce daně měl přihlédnout při vyměření daně k řádnému daňovému tvrzení a k výsledku daňové kontroly, což neučinil. Dále obsah platebního výměru vyhovuje pouze kritériím pro konkludentní platební výměr podle § 140 daňového řádu a nebylo možné jej doručit jako by se o konkludentní platební výměr nejednalo. Navíc přezkum není omezen pouze na oznámená či pravomocná rozhodnutí. 8. K otázce uplynutí lhůty pro stanovení daně žalovaný zaprvé uvedl, že s meritem věci je zcela mimoběžná, neboť § 122 odst. 3 písm. a) daňového řádu upravuje nikoli lhůtu pro zrušení rozhodnutí v rámci přezkumného řízení, ale lhůtu pro nařízení přezkumného řízení. Přezkumné řízení bylo pravomocně nařízeno rozhodnutím Generálního finančního ředitelství ze dne 27. 12. 2021, č. j. 76856/21/7100-40110-102076, kterým bylo zamítnuto odvolání žalobkyně proti rozhodnutí žalovaného ze dne 11. 8. 2021, č. j. 30670/21/5200-11433-706599, jímž byl nařízen přezkum platebního výměru, přičemž uplynutí lhůty pro nařízení přezkumu nemůže být předmětem tohoto soudního řízení. Zadruhé, lhůta pro zrušení rozhodnutí v rámci přezkumného řízení není lhůtou pro stanovení daně ve smyslu § 148 daňového řádu omezena (viz rozsudek NSS ze dne 9. 3. 2010, č. j. 1 Afs 97/2008-88). Z procesní opatrnosti žalovaný též vysvětlil, že podle § 38r odst. 2 zákona o daních z příjmů byla lhůta pro stanovení daně prodloužena. Zároveň uvedl, že rozsudek NSS ze dne 7. 12. 2021, č. j. 7 Afs 191/2021-35, je třeba vykládat tak, že na lhůtu pro stanovení daně by neměly mít vliv okolnosti nedefinované v § 148 daňového řádu, které mohou být v budoucnu měněny. 9. Závěrem žalovaný navrhl, aby soud žalobu zamítl pro její nedůvodnost. IV. Posouzení věci 10. Soud za splnění podmínek pro rozhodnutí ve věci bez nařízení ústního jednání (§ 51 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, dále jen „s. ř. s.“) přezkoumal v mezích žalobních bodů (§ 75 odst. 2 s. ř. s.) napadené rozhodnutí žalovaného a dospěl k závěru, že žaloba není důvodná (§ 78 odst. 7 s. ř. s.). V dané věci rozhodoval zdejší soud již podruhé. Nyní byl při opakovaném posuzování vázán právním názorem NSS dle § 110 odst. 4 s. ř. s., vyjádřeném v rozsudku ze dne 24. 10. 2024, č. j. 8 Afs 247/2023-34 (dále