10 Afs 382/2020 — Nejvyšší správní soud

31 Af 6/2024- 169 - text  7 31 Af 6/2024 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Hradci Králové rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Magdaleny Ježkové a soudců JUDr. Ivony Šubrtové a Mgr. Ondřeje Bartoše ve věci žalobce: Ing. Martin Divišek s. r. o., IČ 25961641 se sídlem Zapečská 68, Chlumec nad Cidlinou zastoupen JUDr. Alfrédem Šrámkem, advokátem, č. osv. ČAK 11009 společník ŠRÁMEK LEGAL s. r. o., advokátní kancelář - skupina PONCZ | ŠRÁMEK, IČ 09783385 se sídlem Českobratrská 1403/2, Moravská Ostrava, 702 00 Ostrava proti žalovanému: Finanční úřad pro Královéhradecký kraj se sídlem Horova 17, 500 02 Hradec Králové v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 5. března 2024, č. j. 269934/24/2701-52521-605098, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Včas podanou žalobou namítal žalobce nezákonnost shora identifikovaného rozhodnutí, jímž žalovaný zamítl námitku žalobce proti vyrozumění o úroku z neoprávněného jednání správce daně ze dne 21. 11. 2023, č. j. 1803376/23/2701-52521-605098. II. Obsah žalobních bodů 2. Žalobce namítal, že nesouhlasí se závěrem žalovaného, že úrok z neoprávněného jednání správce daně ve výši 2 115 220 Kč (jakožto jistina úroku a daň ve smyslu rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 5. 2021, č. j. 10 Afs 382/2020 – 51 [dále jen „jistina úroku“]) má být úročen úrokem z neoprávněného jednání správce daně toliko za časové období od 12. 12. 2020 do 31.12.2020. Žalobce byl názoru, že jistina úroku má být úročena za časové období od 12. 12. 2020 až do okamžiku, kdy správce daně skutečně předepsal jistinu úroku do daňové evidence žalobce. 3. Dále poukázal na to, že žalovaný o jistině úroku rozhodl až dne 21. 11. 2023. V rozhodnutí o námitce správce daně uvedl, že rozhodl o předepsání jistiny do osobní daňové evidence ke dni 16. 11. 2023, což žalobce akceptuje. Žalobce však i nadále nesouhlasil s tím, že by úročení jistiny úroku mělo skončit již ke dni 31. 12. 2020. Podle něho je totiž zřejmé, že až do 16. 11. 2023 žalovaný držel jistinu úroku bez právního důvodu, a proto je třeba toto celé časové období, kdy správce daně držel jistinu úroku neoprávněně, úročit „úrokem vyplaceným v prospěch žalobce“, tedy za časové období od 12. 12. 2020 do 16. 11. 2023, a to konkrétně úrokem z neoprávněného jednání správce daně za časové období od 12. 12. 2020 do 31. 12. 2020 a následně úrokem hrazeným správcem daně (konkrétně úrokem z vratitelného přeplatku) za období od 1. 1. 2021 do 16. 11. 2023. 4. Žalobce nesouhlasí se závěrem správcem daně, že by v důsledku novelizace zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „daňový řád“) týkající se úroků hrazených správcem daně mělo úročení jistiny skončit ke dni 31. 12. 2020. Ustanovení § 254 daňového řádu v nynějším znění skutečně formálně nestanovuje, že by v případě jistiny úroku mělo docházet k jejímu úročení, ze systematického výkladu daňového řádu je však dle žalobce zřejmé, že i po novele daňového řádu má docházet k úročení finančních prostředky, které správce daně drží neoprávněně (bez příslušného právního titulu) – v případě žalobce konkrétně podle § 253a daňového řádu prostřednictvím úroku z vratitelného přeplatku. 5. Žalobce konstatoval že jakkoliv ve své námitce uváděl, že se formálně domáhá úročení jistiny úroku za časové období od 1. 1. 2021 do 21. 11. 2023 úrokem hrazeným žalovaným (což je nadřazený pojem zahrnující jak úroky z nesprávně stanovené daně, tak i úroky z vratitelného přeplatku), žalovaný měl námitku žalobce vyhodnotit tak, že žalobci náleží úrok z vratitelného přeplatku (kterým byla jistina úroku) za časové období od 1. 1. 2020 do 16. 11. 2023. 6. Žalobce namítal, že nezákonný stav spočívající v prodlení žalovaného s výplatou jistiny úroku neskončil dne 31. 12. 2020, nýbrž až okamžikem předepsání jistiny úroku do osobní daňové evidence, k čemuž nedošlo dříve než 16. 11. 2023. 7. Žalobce pro úplnost dodal, že výše vymezená jistina úroku představuje daň ve smyslu závěrů plynoucích z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 6. 5. 2021, č. j. 10 Afs 382/2020 – 51, resp. následně přeplatek na dani, který měl správce daně řádně a včas převést v prospěch osobního daňového účtu žalobce. Nejvyšší správní soud v odkazovaném rozsudku výslovně uvedl: „Pro závěr o tom, zda žalobci náleží úrok dle § 254 odst. 1, je rozhodné pouze to, zda ke vzniku přeplatku došlo z důvodu nezákonnosti nebo nesprávného úředního postupu správce daně, ne to, v jakém dílčím daňovém řízení se správce daně této nezákonnosti dopustil (např. rozsudek ze dne 26. 9. 2018, čj. 8 Afs 85/2018-40, PEPSICO CZ, bod 19). Nesprávné zadržování částky prvního úroku, která stěžovatelce náležela, a to po dobu více než tří let, je ekvivalentem situace, v níž by stěžovatelka ve skutečnosti ze svých peněz hradila daň na základě rozhodnutí správce daně, které bylo později shledáno nezákonným či nicotným. (…) Tento úrok získal stálou hodnotu, slovy rozsudku 2 Afs 148/2017 „vykrystalizovala“ částka, kterou byly daňové orgány povinny řádně a včas předepsat na osobní daňový účet stěžovatelky. Tato částka se tak stala novou jistinou sui generis, nadále nesledovala osud hlavní jistiny (původního daňového přeplatku). Prodlévání s předepsáním či vrácením částky tohoto prvního úroku z původního neoprávněného jednání správce daně tedy podléhá dalšímu úročení dle § 254 daňového řádu, a to až do momentu předepsání tohoto úroku na účet daňového subjektu. Tím se „pokryje“ celá doba neoprávněného jednání. [28] Pokud tedy správce daně dvakrát neoprávněně jednal vůči dvěma různým částkám, které náležely stejnému žalobci (jednak původní jistina, jednak prvně předepsaný úrok dle § 254 daňového řádu), nemůže tento dvojí nesprávný postup kompenzovat žalobci předepsáním jediného (prvního) úroku dle 254 daňového řádu.“ 8. Žalobce tak uzavřel, že jestliže žalovaný jistinu úroku nepřevedl v prospěch osobního daňového účtu žalobce včas, založil tím žalobci nárok na úrok z neoprávněného jednání správce daně za časové období od 12. 12. 2020 do 31. 12. 2020 a na úrok z vratitelného přeplatku za období od 1. 1. 2021 do 16. 11. 2023. III. Vyjádření žalovaného 9. V písemném vyjádření k žalobě žalovaný uvedl, že správce daně má povinnost uhradit daňovému subjektu úrok z neoprávněného jednání správce daně i z částky úroku, na který měl daňový subjekt nárok, ale správce daně tento úrok včas nepředepsal na osobní daňový účet. Nárok na tzv. „úrok z úroku“, resp. „druhý“ úrok z neoprávněného jednání správce daně, vzniká v případech, kdy byl správce daně povinen daňovému subjektu přiznat úrok z neoprávněného jednání správce daně z moci úřední a neučinil tak včas, tj. ve lhůtě stanovené zákonem, nebo ve lhůtě pro tento úkon obvyklé. 10. Žalovaný uvedl, že žalobci vznikal do 31. 12. 2020 také nárok na „další“ úrok z neoprávněného jednání správce daně v případě, kdy mu úrok z neoprávněného jednání správce daně nebyl včas předepsán na osobní daňový účet. K předpisu „dalšího“ úroku z neoprávněného jednání správce daně na osobní daňový účet daňového subjektu má dojít ve stejný den, kdy dojde k předpisu (opožděně) předepisovaného předchozího úroku z neoprávněného jednání správce daně. Nedojde-li k tomu, vzniká daňovému subjektu nárok na „další“ úrok z neoprávněného jednání správce daně ode dne následujícího po dni, kdy došlo ke skutečnému předpisu předchozího úroku, do dne předepsání tohoto „dalšího“ úroku. 11. Dle závěrů Nejvyššího správního soudu dochází, dle žalovaného, ke vzniku úroku z neoprávněného jednání správce daně po dobu trvání tohoto jednání správce daně vždy dle aktuální právní úpravy, platné pro každý jednotlivý den (rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. Afs 15/2009-105 ze dne 19. 2. 2009). 12. Žalovaný zdůraznil, že ke vzniku úroku z neoprávněného jednání tak mohlo dojít nejpozději do 31. 12. 2020. Od 1. 1. 2021 došlo zákonem č. 283/2020 Sb. k novelizaci ustanovení daňového řádu týkajících se úroků hrazených správcem daně. Ustanovení § 254 daňového řádu v platném znění, jak žalovaný konstatoval, poměrně precizně stanovuje, v jakých případech může dojít ke vzniku nároku na úrok z nesprávně stanovené daně. Jedná se o tyto případy: a) úhrada daně (příslušenství), která je nesprávně stanovena nad rámec daňového tvrzení nebo z moci úřední (§ 254 odst. 1 písm. a) daňového řádu), b) nesprávné stanovení daňového odpočtu (§ 254 odst. 1 písm. b) daňového řádu), c) úhrada jistiny na základě zajišťovacího příkazu, který je následně zrušen z důvodu nezákonnosti či u kterého dojde k prohlášení nicotnosti (§ 254 odst. 1 písm. c) daňového řádu). 13. Z uvedeného žalovaný dovodil, že mezi explicitně uvedenými případy, kdy dochází ke vzniku úroku z nesprávně stanovené daně, není obsaženo příslušenství hrazené správcem daně, tedy takové, které nehradí daňový subjekt, ale na které mu naopak vzniká zákonný nárok. Jelikož zákonodárce výslovně a jasně neuvedl do textu zákona možnost kom