1 Afs 29/2018 — Nejvyšší správní soud

46 Af 16/2017- 20 - text 6 46 Af 16/2017 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Věry Šimůnkové a soudců Mgr. Ing. Petra Šuránka a Mgr. Josefa Straky ve věci žalobkyně: JUDr. D. P. S. sídlem x insolvenční správkyně společnosti L, s. r. o. proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 3. 2017, č. j. 14867/17/5300-22442-707666, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. Žalobkyně se žalobou podle části třetí, hlavy druhé, dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), domáhala zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí žalovaného, jímž byl zčásti změněn, v převážné části však potvrzen platební výměr Finančního úřadu pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 19. 2. 2016, č. j. 614779/16/2115-50522-202744 (dále jen „platební výměr“), kterým byla společnosti L. s. r. o. (dále jen „daňový subjekt“) vyměřena daň z přidané hodnoty za období září 2015 tak, že daňová povinnost ve výši 87 645 Kč, tvrzená v řádném daňovém přiznání, byla změněna na daňovou povinnost ve výši 1 436 496 Kč a daňovému subjektu byla uložena povinnost zaplatit ve stanovené lhůtě částku ve výši 1 348 848 Kč odpovídající rozdílu mezi vyměřenou a tvrzenou daní. Změna provedená napadeným rozhodnutím spočívala pouze ve změně údaje o základu daně v části výroku IV. platebního výměru, z věcného hlediska se však žalovaný se závěry správce daně ztotožnil. 2. Žalobkyně uvedla, že jako insolvenční správkyně podávala daňové přiznání za daňový subjekt, který je od 27. 11. 2014 v úpadku. V daňovém přiznání k dani z přidané hodnoty za září 2015 přiznala daňovou povinnost ve výši 87 645 Kč, neboť v rozhodném období uskutečnil daňový subjekt zdanitelná plnění v rámci zpeněžování majetkové podstaty. Dne 18. 9. 2015 jí byly zaslány opravné daňové doklady č. 915000011 až 9150000201 vystavené dne 14. 9. 2015 společností Z. b. a. s. (dále jen „Z.“), které se týkaly pohledávek s původním datem zdanitelného plnění v období od 2. 7. 2013 do 12. 2. 2014. Žalobkyně však považovala uvedené daňové doklady za neoprávněně vystavené, nesplňující podmínku šestiměsíčního časového testu ve smyslu § 44 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění zákona č. 344/2013 Sb. (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“), a proto je nezařadila do daňového přiznání a své stanovisko sdělila společnosti Z. i správci daně. Správce daně však shledal, že pohledávka od Z. splňuje podmínky pro provedení opravy daně z přidané hodnoty ve smyslu § 44 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, což následně potvrdil i žalovaný. Žalobkyně však namítá, že žalovaný i správce daně vykládají ustanovení § 44 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty nesprávně. Podle žalobkyně je třeba toto ustanovení vykládat tak, že lhůta zde uvedená představuje úsek šesti měsíců předcházejících rozhodnutí o úpadku. Žalovaný však zastává názor, že se musí jednat o pohledávky, které jsou v době prohlášení úpadku starší více než šest měsíců, s čímž žalobkyně nesouhlasí. Je totiž přesvědčena, že časový test se vztahuje k okamžiku rozhodnutí o úpadku, takže úsek šesti měsíců je nutno posuzovat zpětně od rozhodnutí o úpadku. Proto byl-li v případě daňového subjektu zjištěn úpadek dne 27. 11. 2014, pak pohledávka, která vznikla nejpozději šest měsíců před rozhodnutím o úpadku, je pohledávka, která vznikla v době mezi úpadkem a datem 27. 5. 2014. Opravné daňové doklady vystavené od Z. se týkaly pohledávek vzniklých před tímto datem. Napadené rozhodnutí tak bylo vydáno v rozporu s ustanovením § 44 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, a proto žalobkyně navrhuje jeho zrušení. 3. Žalovaný ve vyjádření k žalobě k argumentaci žalobkyně uvedl, že ustanovení § 44 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty nepovažuje za nejasné ani za nesrozumitelné. Odkázal přitom na stanovisko pléna Ústavního soudu ze dne 21. 5. 1996, sp. zn. Pl. ÚS-st. 1/96, podle něhož je v případě aplikace právního ustanovení nutno vycházet z jeho doslovného znění a vykládat smysl zákona je namístě pouze v případě jeho nejasnosti nebo nesrozumitelnosti daného ustanovení či rozporu jeho doslovného znění s jeho smyslem a účelem. Žalovaný se důrazně vymezil proti závěrům rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 12. 2014, č. j. 9 Afs 170/2014-42, na který žalobkyně odkazovala ve svém odvolání proti platebnímu výměru. Vyslovil názor, že Nejvyšší správní soud v předmětném rozsudku zavedl jakousi „fikci zpětného plynutí času“, aby mohl být „v souladu s jazykovým výkladem“ předmětného ustanovení učiněn závěr, že nejpozdějším dnem relevantní doby je její den první, a tedy uzavřel, že časové období může plynout i zpětně od rozhodnutí o úpadku po dobu 6 měsíců do minulosti. Dle žalovaného se však jednalo o výklad nesprávný, neboť důvody, které bral Nejvyšší správní soud v úvahu při teleologickém výkladu, a jež jej vedly k upřednostnění jím prezentovaného jazykového výkladu, byly pro posuzovanou věc irelevantní. Podle žalovaného měl Nejvyšší správní soud při hodnocení nejednoznačnosti aplikovaného ustanovení hledat další možnosti jazykového výkladu, nikoliv upřednostnit výklad teleologický. Žalovaný dále připojil obsáhlý jazykový rozbor významu slova „nejpozději“ a dovodil, že Nejvyšší správní soud význam tohoto slova nesprávně vyložil, neboť uvažoval o plynutí času do minulosti, avšak dle žalovaného je třeba legislativní užití tohoto slova chápat jako jako nejzazší okamžik pro určitou skutečnost. Žalovaný dále poukázal na závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 2. 2016, č. j. 9 Afs 190/2015-57, němž bylo ve věci shodné právní otázky rozhodnuto opět v neprospěch výkladu žalovaného, avšak v odůvodnění odkázal na usnesení Nejvyššího soudu ze dne 29. 11. 2012, sp. zn. 29 ICdo 17/2012, které se vyjádřilo k obecným pravidlům zpětného počítání lhůt a které spíše nasvědčuje správnosti výkladu žalovaného. V nyní posuzované věci byl úpadek daňového subjektu zjištěn dne 27. 11. 2014, proto podle pravidel počítání času dle § 33 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění zákona č. 368/2016 Sb. (dále jen „daňový řád“), by lhůta skončila dnem 26. 5. 2014. Takto zjištěný den konkretizuje víceslovné určení času v předmětném ustanovení, tj. jde o pohledávky, které vznikly nejpozději dne 26. 5. 2014. Správnost svého výkladu žalovaný opíral též o novelizované znění § 44 zákona o dani z přidané hodnoty, které bylo provedeno zákonem č. 243/2016 Sb., jehož důvodová zpráva zmiňuje zpřesnění legislativního textu. S ohledem na uvedené žalovaný navrhl, aby žaloba byla zamítnuta. II. Skutková zjištění 4. Z obsahu správního spisu soud zjistil následující pro věc relevantní skutečnosti: 5. Usnesením Krajského soudu v Praze ze dne 27. 11. 2014, č. j. KSPH 60 INS 18506/2014-A-28, byl zjištěn úpadek daňového subjektu. Insolvenční správkyní byla ustanovena žalobkyně a na majetek dlužníka byla prohlášen konkurs. Společnost Z. coby věřitel daňového subjektu předložila opravné vyúčtování ze dne 14. 9. 2015 označené čísly 915000011 až 915000201, jež se týkala zdanitelného plnění poskytnutého touto společností daňovému subjektu v období od 2. 7. 2013 do 12. 2. 2014. Žalobkyně dopisem ze dne 2. 10. 2015 oznámila společnosti Z., že předmětné opravné daňové doklady do účetnictví daňového subjektu zařadit nemůže, neboť nebyly vystaveny oprávněně. Dne 26. 10. 2015 podala žalobkyně za daňový subjekt daňové přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období září 2015 s daňovou povinností ve výši 87 645 Kč, vyplývající z prodeje věcí z majetkové podstaty dlužníka uskutečněných dne 8. 9. 2015. Výzvou správce daně k odstranění pochybností ze dne 14. 12. 2015 byla žalobkyně vyzvána k odstranění pochybností o správnosti a úplnosti tvrzení daňového subjektu, protože za zdaňovací období září 2015 na základě opravných daňových dokladů daňový subjekt nesnížil svoji daň na vstupu ve smyslu § 44 odst. 5 zákona o dani z přidané hodnoty. Žalobkyně byla vyzvána k prokázání toho, kdy a jakým způsobem byla uvedená povinnost splněna, na což žalobkyně reagovala vyjádřením ze dne 28. 12. 2015, v němž sdělila, že opravné doklady považuje za neoprávněné, a proto je do daňového přiznání nezařadila a informovala o tom společnost Z. i správce daně. 6. Sdělením o průběhu a výsledku postupu k odstranění pochybností a připojeným úředním záznamem ze dne 29. 1. 2016 byla žalobkyně informována o tom, že opravné daňové doklady byly vyhotoveny v souladu s ustanovením § 44 zákona o dani z přidané hodnoty a daňové přiznání proto bude upraveno tak, že vlastní daň bude činit namísto 87 645 Kč částku 1 436 493 Kč a budou provedeny s tím související úpravy. Součástí sdělení bylo poučení o možnosti podat do 15 dnů ode dne seznámení s výsledkem postupu návrh na pokračování v dokazování spolu s návrhem na provedení dalších důkazn