5 Afs 15/2005 — Nejvyšší správní soud

30 Af 45/2014- 91 - text 11 pokračování 30Af 45/2014 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Václava Roučky a soudců JUDr. Petra Kuchynky a Mgr. Jaroslava Škopka v právní věci žalobce: Ing. J.K., zastoupeného JUDr. Petrem Víškou, advokátem se sídlem v Plzni, Malická 11, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem v Brně, Masarykova 427/31, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 28.8.2014, čj. 22640/14/5000-14304-707666, t a k t o : I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í : I. Napadené rozhodnutí Žalobou napadeným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobce a potvrdil jednotlivá rozhodnutí Finančního úřadu pro Plzeňský kraj shodně dne 28.1.2013, kterými byla žalobci za zdaňovací období únor 2010, březen 2010, duben 2010 a červen 2010 doměřena daň z přidané hodnoty a současně bylo rozhodnuto o zákonné povinnosti uhradit penále ve specifikované výši. Žalovaný se ztotožnil se stavem věci zjištěným správcem daně prvého stupně i s jeho vysloveným právním názorem a rovněž shledal, že žalobci vznikla povinnost přiznat daň podle ustanovení § 21 odst. 4 zákona o dani z přidané hodnoty č. 235/2004 Sb. (ve znění účinném ke dni 31.3.2011, dále též zákon o DPH) k okamžiku předání jednotlivých nemovitostí kupujícím. II. Žaloba Rozhodnutí žalovaného napadl žalobce žalobou, ve které tvrdil, že žalovaný nezákonně rozhodl ve věci na základě neúplného skutkového zjištění týkajícího se okolností rozhodných pro stanovení daňové povinnosti. Podle žalobce žalovaný postupoval nezákonně, neboť při výkladu obsahu tzv. budoucích kupních smluv i obsahu faktur vystavených na základě těchto smluv, nevycházel ze skutečného obsahu právního úkonu, ve smyslu § 8 odst. 3 daňového řádu. Žalobce tvrdil, že nelze dospět k závěru, že realizace smluvního vztahu mezi stavitelem a jednotlivými objednateli výstavby probíhala podle smlouvy, která byla svým obsahem pouze smlouvou o kupní smlouvě ve smyslu § 50a občanského zákoníku. Obsahem smlouvy o budoucí kupní smlouvě není nic více, než závazek k budoucí kontraktační povinnosti. Předmětná smlouva je sice označena jako smlouva o budoucí kupní smlouvě, jde však o závazek smíšené povahy, který zakládá mezi subjekty jednak závazek k budoucí kontraktační povinnosti a jednak představuje ujednání účastníků o tom, že žalobce zrealizuje pro konkrétní kupující výstavbu domů podle odsouhlasené projektové dokumentace, za konkrétní sjednanou cenu, na své nebezpečí, jako nebezpečí zhotovitele ve smyslu § 631 občanského zákoníku. Jiná smlouva o výstavbě mezi žalobcem a kupujícím sjednána nebyla a výstavba probíhala podle dispozic budoucích kupujících a kupující podle této smlouvy také za výstavbu platili sjednanou cenu. Žalobce je toho názoru, že se jednalo o smlouvu smíšeného typu, zahrnující jak smlouvu o dílo ve smyslu § 631 a násl. občanského zákoníku, tak smlouvu o budoucím převodu vlastnictví ke zhotovené stavbě. Podle rozhodovací praxe soudu, je-li předmětem díla zhotovení stavby, je zhotovovaná věc od počátku stavby a v jejím průběhu ve vlastnictví zhotovitele a zhotovitel má povinnost převést na objednatele vlastnické právo ke zhotovené věci. Žalobce jako zhotovitel realizoval výstavbu na své nebezpečí, v průběhu fázové výstavby předával jednotlivé části podle harmonogramu sjednaného ve smlouvě o budoucí kupní smlouvě a protože se jednalo o nemovitost, realizoval následně převod vlastnického práva, fakticky dříve již předané nemovitosti, do katastru nemovitostí. K faktickému převodu vlastnického práva došlo až v době, kdy někteří kupující v nemovitosti bydleli. Dodání jednotlivých fází výstavby probíhalo tak, že byl výsledek dané fáze předán budoucímu kupujícímu, ten jej odsouhlasil a za danou fázi výstavby zaplatil. Tzv. budoucí kupní smlouva neobsahuje žádné ujednání o tom, kdy konkrétně budou vydávány zálohové faktury podle smluvního ujednání, a to zda před započetím realizace příslušné fáze harmonogramu výstavby nebo až po jeho realizaci. Zálohové faktury byly vydávány vždy oproti protokolu o převzetí jednotlivých fázích výstavby, jak byly specifikovány ve smlouvě, a to po dokončení těchto částí stavby, což bylo jednoznačně potvrzeno protokoly o předání datované víceméně shodně jako zálohové faktury. To dosvědčuje, že faktury byly vydávány až při předání té které fáze výstavby. Tuto skutečnost také potvrdili svědci slyšeni finančním úřadem. Správce daně prováděl všechny výslechy kupujících jako svědků, bez přítomnosti žalobce, čímž se dopustil procesního pochybení v jeho neprospěch. Správce daně rozhodl v dané věci jen na podkladě formálního posouzení smlouvy a zálohy posoudil bez dalšího podle jejich označení jako zálohové a to přesto, že byl vázán ust. § 8 odst. 3 d.ř., které mu ukládá vycházet ze skutečného obsahu právního úkonu. Žalovaný přitom neuvedl žádný konkrétní argument o tom, proč výpovědi svědků byly hodnoceny jako nevěrohodné. Žalobce dále tvrdil, že někteří objednatelé čerpali v souvislosti s výstavbou hypotéční úvěr a pokud hypotéční banka proplácela za své klienty z hypotéčních úvěrů jednotlivé faktury. Pokud hypoteční banka proplácela za své klienty z hypotečních úvěrů jednotlivé faktury, bylo tomu tak, že neproplácela zálohy na výstavu jednotlivých etap, ale platilo se vždy až po dokončení výstavby té které etapy. Při předání jednotlivých etap výstavby objednatelům vznikala i situace, kdy byly žalobci vytknuty některé vady či nedostatky díla a tyto námitky objednatelů byly řešeny již průběhu výstavbu v režimu odpovědnosti za vady. Pokud by žalobce přijal výklad správce daně, byl by vázán jen budoucí kontraktační povinností a námitky objednatelů ohledně vad díla by mohl ignorovat. Žalobce poukázal na názor žalovaného, který dovozoval charakter faktur jako zálohových ze skutečnosti, že úhrady podle těchto faktur nezahrnují též úhradu ceny pozemků a k tomu konstatoval, že skutkové zjištění žalovaného v uvedeném směru odpovídá faktickému stavu, neboť do jednotlivých faktur označených jako zálohové, byla skutečně cena pozemku rozpočtena a pozemek nebyl jiným způsobem placen. Nicméně tato okolnost podle žalobce není způsobilá zpochybnit závěr, že tzv. zálohové faktury představovaly úhradu objednatelů za dokončené fáze výstavby a byly hrazeny nikoliv zálohově, ale oproti protokolu o předání díla. Z hlediska projednávané věci se jedná o okolnost irelevantní, neboť podle § 56 odst. 2 zák. o přidané hodnotě, pozemky které byly v souvislosti s výstavbou převáděny, dani z přidané hodnoty nepodléhaly. Žalobce uváděl, že podle ust. § 21 odst. 5 písm. a) zák. č. 235/2004 Sb. o DPH stanoví za datum uskutečnění zdanitelného plnění podle smlouvy o dílo den převzetí a předání díla nebo jeho dílčí části. Žalobce tvrdil, že byl povinen nahradit DPH podle § 21 odst. 5 písm. a) zák. o DPH z jednotlivých faktur. Protože žalobce se stal plátcem DPH až 16. 6. 2009 nebyl nedoplatek dodatečnými platebními výměry vyměřen oprávněně, protože vyměřuje daň z přidané hodnoty z faktur vystavených a proplacených v době, kdy žalobce ještě plátcem DPH nebyl. Tento názor žalobce odpovídá zcela realizaci výstavby a pravé vůli stran při dohodě o výstavbě, která je obsažena ve smlouvě nazvané „budoucí kupní“. Žalobce tvrdil, že nedoplatek na dani je již promlčen a z opatrnosti vznesl námitku o promlčení. Žalobce navrhl, aby rozhodnutí žalovaného bylo zrušeno a věc byla vrácena žalovanému k dalšímu projednání a rozhodnutí. III. Vyjádření žalovaného k žalobě Žalovaný v písemném vyjádření k žalobě konstatoval, že hlavní spornou otázkou, je otázka, zda měl žalobce povinnost odvést daň z jednotlivých vystavených faktur objednatelům staveb nazvaných jako zálohové, nebo zda byl povinen odvést daň z přidané hodnoty při převodu dokončené nemovitosti. Žalobce při své argumentaci předpokládá, že má povinnost platit daň z přidané hodnoty i z jednotlivých faktur, jelikož se jedná o dílčí plnění podle ust. § 21 odst. 6 písm. a) zák. o dani z přidané hodnoty a nikoliv až při převodu nemovitosti podle § 21 odst. 4 zák. o DPH. Žalobce namítá, že se stal plátcem daně z přidané hodnoty až 16.6.2009 a proto se domnívá, že mu byl nedoplatek vyměřený dodatečnými platebními výměry vyměřen neoprávněně, neboť vyměřuje daň z přidané hodnoty z faktur vystavených a proplacených v době, kdy ještě plátcem DPH nebyl. K námitce žalobce na porušení ust. § 8 odst. 3 daňového řádu žalovaný zdůraznil, že postupoval v souladu se zásadou materiální pravdy, neboť vycházel ze skutečného obsahu právních úkonů nebo jiných skutečností rozhodných pro správu daní. Žalovaný při posuzování každého případu vycházel ze smlouvy o budoucí kupní smlouvě, z jednotlivých faktur vydávaných na jejím základě a ze samotné kupní smlouvy. Ve shodě se správcem daně žalovaný dospěl k jednotnému výkladu uzavřených smluv o budoucí kupní smlouvě, které byly posouzeny jako uskutečnění zdanitelných plnění podle § 21 odst.