3 As 6/2004 — Nejvyšší správní soud

77 Af 8/2024- 74 - text  13 77 Af 8/2024 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Jaroslava Škopka a soudců JUDr. Ondřeje Szalonnáse a Mgr. Jaroslavy Křivánkové ve věci žalobkyně: Tomáš Rayser s.r.o., IČO: 04929195, se sídlem Hadrava 2, 340 22 Chudenín, zastoupená BD Consult, s.r.o., daňovou poradkyní, se sídlem Jeseniova 1196/52, 130 00 Praha 3, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 6. 2024, č. j. 19251/24/5300-22441-709739, takto: I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 14. 6. 2024, č. j. 19251/24/5300-22441-709739, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen do jednoho měsíce od právní moci tohoto rozsudku zaplatit žalobkyni plnou náhradu nákladů řízení ve výši 11 228 Kč, a to k rukám zástupkyně žalobkyně, BD Consult, s.r.o., daňové poradkyně. Odůvodnění: Předmět řízení 1. Žalobkyně brojí proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 6. 2024, č. j. 19251/24/5300-22441-709739 (dále též jen: „napadené rozhodnutí“). Jím žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro Plzeňský kraj ze dne 17. 5. 2019, jimiž byla žalobkyni vyměřena daň z přidané hodnoty (dále též „DPH“) za zdaňovací období říjen 2017, leden 2018 a duben 2018 a doměřena DPH za zdaňovací období listopad a prosinec 2017 a únor a březen 2018 a stanovena zákonná povinnost uhradit penále. Dospěl k závěru, že žalobkyně neprokázala naplnění hmotněprávních podmínek nároku na odpočet daně z přijatých zdanitelných plnění od dodavatelky CIVI TRANS s.r.o. (dále jen „CIVI TRANS“) dle § 72 a § 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném pro příslušná zdaňovací období (dále jen „zákon o DPH“), neboť neprokázala, že skutečně přijala zdanitelná plnění v rozsahu uvedeném na daňových dokladech. 2. Stejným způsobem žalovaný rozhodl o odvoláních žalobkyně již podruhé. Jeho předchozí rozhodnutí ze dne 4. 2. 2021, č. j. 3398/21/5300-21444-709739, jímž rovněž její odvolání zamítl a předmětné platební výměry potvrdil, zrušil svým rozsudkem ze dne 22. 9. 2023, č. j. 2 Afs 41/2022-38 (dále též jen: „kasační rozsudek“), Nejvyšší správní soud, a to při současném zrušení rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 19. 1. 2022, č. j. 77 Af 7/2021-49 (dále též jen: „předchozí rozsudek KS“), kterým byla zamítnuta žaloba, kterou se žalobkyně domáhala zrušení daného rozhodnutí. Důvod pro vydání kasačního rozsudku tkvěl v tom, že se správní orgány v rozporu s § 92 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále též jen: „daňový řád“), nepokusily získat důkazní prostředek, o jehož existenci se dozvěděly v průběhu daňového řízení, a to v podobě výkazů práce, jimiž měl disponovat svědek B.. Ten se však žalovanému nepodařilo získat ani v dalším průběhu řízení, protože jmenovaný svědek nijak nereagoval na výzvu k předložení předmětných výkazů. 3. V nyní podané žalobě tvrdí žalobkyně, že žalovaný fakticky nerespektoval závazný právní názor NSS, když se omezil na to, že jmenovanému svědkovi adresoval jedinou výzvu k poskytnutí listin, kterou navíc opřel o nesprávné ustanovení daňového řádu. Kromě toho má žalobkyně za to, že v jejím případě mohla být daň stanovena podle pomůcek. Konečně se žalobkyně domnívá, že napadené rozhodnutí je nepřezkoumatelné, protože se v něm žalovaný vůbec možností stanovit daň podle pomůcek nezabýval. Obsah žaloby 4. Žalobkyně uvedla, že jí správní orgány neuznaly nárok na odpočet DPH. Správní orgány nezpochybnily, že žalobkyni dodavatel CIVI TRANS plnění dodal, netvrdily, že by nastal daňový podvod, že by žalobkyně dodavatele nedostatečně prověřila, že by dodavatel sporná plnění nepřiznal, ani že by žalobkyně přijatá plnění nevyužila v rámci jejích ekonomických činností. Žalovaný dospěl k názoru, že žalobkyně neprokázala rozsah těchto plnění, a proto nárok na odpočet DPH na vstupu z nich kompletně odepřel. 5. Důvodem zrušení předchozího rozsudku KS bylo nepředložení dokladů svědkem B. Ze svědecké výpovědi pana B. i zaměstnanců CIVI TRANS jednoznačně vyplývá, že existovaly výkazy práce, do nichž byly provedené práce zaznamenávány a z nichž by mělo být dle žalovaného zřejmé, jaké konkrétní práce, v jakém rozsahu, v jakém období a kým byly vykonávány. Za situace, kdy správce daně, resp. žalovaný měl informaci o existenci výkazů práce a o tom, kdo jimi disponoval, bylo jeho povinností vyzvat svědka B. k jejich předložení, případně přezkoumatelně zdůvodnit, proč nebylo vůbec možné či účelné tento důkaz provést. 6. Žalovaný v bodu 49 napadeného rozhodnutí uvedl, že vyzval svědka B. k poskytnutí údajů a vydání listin výzvou ze dne 14. 12. 2023, č. j. 41996/23/5300-22441-79739. Pan B. však rámci svědecké výpovědi přislíbené výkazy práce či obdobné dokumenty nedoložil ani na předmětnou výzvu žalovaného k poskytnutí listin. S touto skutečností byla žalobkyně seznámena. Ani v rámci znovu probíhajícího odvolacího řízení nebyly předloženy potenciální důkazní prostředky, na jejich základě by mohl být objasněn rozsah uskutečněných zdanitelných plnění. V bodu 73 napadeného rozhodnutí pak žalovaný uvedl, že svědek B. na výzvu k poskytnutí údajů nereagoval. 7. Jak žalovaný uvedl, zaslal svědku B. výzvu k poskytnutí listin podle § 57 odst. 1 písm. d) daňového řádu, dle nějž povinnost poskytnout údaje na základě vyžádání správce daně mají orgány veřejné moci a osoby, které zpracovávají jiné údaje nezbytné pro správu daní. V případě, kdy svědek B. přislíbil výkazy práce, jde zcela zjevně o písm. a) daného ustanovení, dle kterého údaje poskytnou osoby, které vedou evidenci osob nebo věcí, popř. písm. b) osoby, které poskytují plnění, které je předmětem daně, neboť svědek B. vystupoval jménem dodavatele poskytujícího plnění. Výzva tedy byla vydána chybně a žalovaný tudíž nenaplnil požadavek daný kasačním rozsudkem. 8. I v případě, že by tato okolnost byla shledána jako nepodstatný formální nedostatek, žalobkyně má za to, že se žalovaný s požadavkem NSS vypořádal pouze formalisticky a nedostatečně, neboť vydal pouze jednu výzvu a spokojil se s tím, že svědek B. nezareagoval, čímž považoval věc za vyřízenou. Odpověď na výzvu nebyla založena na dobrovolné úvaze svědka B., ale povinnost vydat dokumentaci mu vyplývala z § 27 daňového řádu, na který pak navazuje § 58 daňového řádu, dle nějž jsou osoby povinny poskytnout bezúplatně na vyžádání správce daně stanovené údaje a dokumenty v rozsahu nezbytném pro správu daní. Svědek B. měl tak jednoznačnou povinnost vyhovět výzvě žalovaného. 9. Z napadeného rozhodnutí vůbec není zřejmé, zda se při údajné nereakci svědka B. žalovaný snažil splnění jeho povinnosti vymoci např. udělením pořádkové pokuty, napadené rozhodnutí je tak nepřezkoumatelné. Pouhé konstatování, že svědek B. nereagoval na výzvu není dostatečné vyhovění kasačnímu rozsudku. 10. Přicházelo v úvahu též předvolání svědka B. k podání svědecké výpovědi s případným pozdějším předvedením svědka, pokud by předvolání opakovaně ignoroval. Některé finanční úřady též pro vyšší právní jistotu zasílají výzvy opakovaně. Nic z toho však žalovaný neučinil. 11. V žalobě, o níž bylo rozhodnuto předchozím rozsudkem KS žalobkyně alternativně navrhovala možnost stanovení daně podle pomůcek. Pokud měly správní orgány pocit, že podklady jsou natolik neprůkazné, že zpochybnily převážnou část nároku na odpočet DPH, měly možnost stanovit daň podle pomůcek. Přitom mohla jako podklad pro pomůcky sloužit plnění, která správce daně považuje za prokázaná, v tomto případě výstupy. K nim by však správní orgány musely dle judikatury přiznat i výhody, které plynou ve prospěch žalobkyně, tedy odhadnout plnění na vstupu a přiznat z nich nárok na odpočet, což správní orgány neučinily. 12. Výsledkem je skutečnost, že správní orgány při stejné kvalitě důkazů nezpochybňují výstupy žalobkyně, ale zcela jí upírají vstupy, bez kterých by výstupy nebylo možno uskutečnit. 13. Žalobkyně odkázala na rozsudek NSS ze dne 19. 1. 2016, č. j. 4 Afs 87/2015-29, dle nějž není vyloučeno, aby daň byla stanovena dokazováním i v situaci, kdy účetnictví je neúplné a neprůkazné. Je nutné neunesení důkazního břemene poměřovat vždy ke konkrétnímu případu ve všech souvislostech. Záleží především na intenzitě pochybnosti ohledně zjištěných chyb a nesrovnalostí v účetnictví, na jejich rozsahu, ale také na jejich obsahu. 14. S uvedenou oblastí souvisí i judikatura NSS věnovaná esenciálním nákladům. Žalobkyni je znám rozsudek NSS ze dne 9. 10. 2023, č. j. 5 Afs 91/2022-48, který uplatnění esenciálních nákladů u DPH vylučuje. Použití tohoto rozsudku pro projednávanou věc žalobkyně považuje za nepřiléhavé. Předmětem sporu v projednávané věci nebyla otázka, zda sporná přijatá zdanitelná plnění případně neuskutečnil nějaký jiný dodavatel či dokonce žalobkyně sama. Z celého průběhu řízení je zřejmé, že správní orgány ani soudy nezpochybňují, že zdanitelné plnění od dodavatele CIVI TRA