4 Afs 14/2017 — Nejvyšší správní soud

141 A 38/2025- 32 - text  13 141 A 38/2025 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Ústí nad Labem rozhodl v senátu složeném z předsedy Ing. Mgr. Martina Jakuba Bruse a soudců JUDr. Jiřího Derfla a Mgr. Bc. Ondřeje Šafránka ve věci žalobce: Ing. M. M., narozen X bytem X zastoupen advokátem JUDr. Ing. Šimonem Petákem, Ph.D., LL.M. sídlem Revoluční 1003/3, 110 00 Praha 1 proti žalovanému: Finanční úřad pro Ústecký kraj sídlem Velká Hradební 39/61, 400 21 Ústí nad Labem o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem žalovaného spočívajícím v provádění daňové kontroly zahájené oznámením ze dne 27. 7. 2023, č. j. 1761966/23/2507-60563-508003, jejímž předmětem je daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2019 a 2020, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 1. Žalobce se žalobou domáhal, aby soud určil, že provádění daňové kontroly zahájené oznámením ze dne 27. 7. 2023, č. j. 1761966/23/2507-60563-508003, prováděné přes uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daně, která uplynula nejpozději dne 22. 6. 2025, kdy předmětem daňové kontroly je daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2019 a 2020, je nezákonným zásahem. Navrhoval zároveň, aby soud žalovanému zakázal pokračovat v provádění této daňové kontroly. Žaloba 2. Žalobce v žalobě předeslal, že mu dne 31. 7. 2023 bylo doručeno oznámení ze dne 27. 7. 2023, č. j. 1761966/23/2507-60563-508003, kterým mu žalovaný oznámil zahájení daňové kontroly, jejímž předmětem je daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2019 a 2020, a to v rozsahu všech skutečností rozhodných pro správné zjištění a stanovení daně za vymezené zdaňovací období (dále obvykle jen „předmětná daňová kontrola“). Dle žalobce pokračování v předmětné daňové kontrole představuje ze strany žalovaného nezákonný zásah ve smyslu § 82 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, (dále jen „s. ř. s.“), neboť je žalobce přímo zkrácen na svých veřejných subjektivních právech, když je předmětná daňová kontrola nadále vedena i přes uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daně z příjmů dle § 148 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, (dále jen „daňový řád“). 3. Dle žalobce před formálním zahájením předmětné daňové kontroly oznámením v červenci 2023 žalovaný materiálně zahájil tzv. skrytou daňovou kontrolu, přičemž v průběhu prováděné kontroly do dnešního dne nedošlo k žádné skutečnosti uvedené v § 148 odst. 2, odst. 4 či odst. 6 daňového řádu, která by lhůtu prodloužila. Dle žalobce žalovaný zahájil předmětnou daňovou kontrolu materiálně nejpozději dne 22. 6. 2022 sepsáním protokolu o ústním jednání při správě daní podle § 60 až § 62 daňového řádu pod č. j. 1436258/22/2507-60563-508003 (dále jen „protokol ze dne 22. 6. 2022“), kdy předmětem jednání bylo „Místní šetření k ověření údajů vykázaných v přiznání k DPFO 2019 a 2020, v rámci vyhledávací činnosti dle ust. § 78 DŘ.“ V důsledku materiálně zahájené daňové kontroly uplynula dle žalobce prekluzivní lhůta pro stanovení daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období let 2019 a 2020 ve smyslu § 148 odst. 3 daňového řádu nejpozději dne 22. 6. 2025. 4. Rozsah činnosti žalovaného prováděné v roce 2021 a 2022, tj. před formálním zahájením předmětné daňové kontroly, je dle žalobce patrný nejen ze soupisů obsahu částí spisů kontrolní postupy dle daňového řádu, složka: rok 2019 a 2020, ale i z protokolu ze dne 22. 6. 2022. Ze zmíněného protokolu dle žalobce plyne, že žalovaný musel před zahájením ústního jednání disponovat výpisy z bankovních účtů žalobce. Dále musel výpisy podrobit podrobnému vyhodnocení, neboť by nemohl v protokolu uvádět přesné částky došlé na jednotlivé bankovní účty. Dle žalobce žalovaný musel také bezpochyby znát daňový základ, resp. příjmy z daňových přiznání, neboť jinak by nemohl uvádět příjmy vykázané v daňových přiznáních. Dle žalobce je rovněž zřejmé, že žalovaný prověřoval daňový základ žalobce, neboť ve zmíněném protokolu konstatoval rozpory v příjmech vykázaných v daňových přiznáních a příjmech došlých na bankovní účty. K uvedenému žalobce namítl, že žalovaný vybočil z mezí vyhledávací činnosti, které jsou odvozeny soudní judikaturou, a jeho úkon především v roce 2022 (místní šetření) je nutné vzhledem k jeho obsahu a rozsahu považovat za materiální zahájení tzv. skryté daňové kontroly. Z protokolu ze dne 22. 6. 2022 dle žalobce jednoznačně plyne, že před jeho sepsáním správce daně disponoval bankovními výpisy a přistoupil k jejich konkrétnímu porovnání s vykázanými příjmy, čímž překročil rámec pouhého mapování terénu vyhledávací činnosti a učinil úkony obsahově odpovídající daňové kontrole. 5. Žalobce připustil, že hranice mezi skrytou daňovou kontrolou (kontrolním postupem) a vyhledávací činností (jakožto vyhledávacím postupem) je velmi tenká. Dle žalobce smyslem vyhledávací činnosti je mapování terénu, přičemž jakékoliv hodnocení opatřených důkazních prostředků a jakékoliv prověřování daňové povinnosti už je předmětem kontrolních postupů, a to nehledě na množství prověřovaných podkladů. K tomu žalobce citoval rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 5. 2021, č. j. 5 Afs 301/2019-30. 6. Jedním z typických znaků daňové kontroly je dle žalobce situace, kdy správce daně vyhodnocuje finanční tok poplatníka a porovnává jej s vykázanými příjmy a následně vyžaduje vysvětlení rozdílů. Takové jednání dle žalobce překračuje rámec pouhé evidence údajů a představuje ověřování správnosti daňových tvrzení. Žalobce upozornil, že v rozsudku ze dne 28. 7. 2022, č. j. 3 Afs 8/2020-41, Nejvyšší správní soud dovodil, že pokud správce daně v rámci předběžných šetření zjišťuje nesoulad mezi příjmy na bankovních účtech a údaji z daňových přiznání a podniká kroky k vysvětlení těchto nesouladů, jde již o kontrolní činnost (tzv. zastřenou daňovou kontrolu). 7. Žalobce dále namítl, že žalovaný v průběhu roku 2021 a 2022 nejen zjišťoval a shromažďoval informace a tzv. mapoval terén, ale vyhodnocoval zajištěné podklady a porovnával je s údaji v daňových přiznáních, čímž prověřoval daňovou povinnost žalobce. Tento závěr je dle žalobce zřejmý nejen z dalších otázek žalovaného uvedených v protokolu ze dne 22. 6. 2022, kdy se již žalobce dotazuje na konkrétní příjmy na bankovních účtech a žádá k nim vysvětlení a podklady. Vyjádření žalovaného k žalobě 8. Žalovaný k výzvě soudu předložil daňový spis a spolu s ním písemné vyjádření k žalobě, v němž navrhl zamítnutí žaloby pro nedůvodnost. 9. Žalovaný připomněl, že se jedná o již druhou zásahovou žalobu na určení, že zahájení a vedení předmětné daňové kontroly je nezákonným zásahem, přičemž v případě první žaloby byla předmětem pouze daňová kontrola za rok 2019, zatímco v nyní projednávané věci i daňová kontrola za rok 2020. Žalovaný upozornil, že rozsudkem ze dne 9. 1. 2024, č. j. 141 A 38/2023-45, soud žalobu zamítl, přičemž posoudil i otázku údajného materiálního zahájení daňové kontroly nejpozději dnem 22. 6. 2022. K tomu žalovaný citoval body 33, 34 a 35 rozsudku. Dle žalovaného je posouzení soudu ve zmíněném rozsudku zcela přiléhavé i pro projednávanou věc, neboť soudem citovaný protokol ze dne 22. 6. 2022 se týkal obou zdaňovacích období. 10. Žalovaný konstatoval, že postupoval v souladu s daňovým řádem a nevybočil z mezí vyhledávací činnosti. Takový postup nelze dle žalovaného označit za nezákonný. Opačný postup by vedl k absolutnímu vyprázdnění pojmu vyhledávací činnosti, což současná judikatura považuje za jev nesouladný s principy daňového řízení. Replika žalobce 11. V replice ze dne 20. 10. 2025 žalobce uvedl, že si je vědom rozsudku zdejšího soudu ze dne 9. 1. 2024, č. j. 141 A 38/2023-45, kterým byla jeho předchozí zásahová žaloba zamítnuta. Žalobce zdůraznil, že předmětem soudního řízení sp. zn. 141 A 38/2023 bylo posouzení otázky formální povahy oznámení správce daně o zahájení daňové kontroly (navíc pouze pro jedno ze zde řešených zdaňovacích období). Předmětem onoho soudního řízení tedy nebyla povaha úkonů správce daně při zahájení daňové kontroly. Předmětem přezkumu v nyní projednávané věci je dle žalobce zcela odlišný zásah – nezákonnost materiální daňové kontroly prováděné již od června 2022. To ostatně dle žalobce potvrzuje i odůvodnění předmětného rozsudku vydaného v řízení o první zásahové žalobě, kdy soud nepřezkoumával skutkové okolnosti vztahující se k dřívějším úkonům správce daně (např. získání bankovních výpisů bez vědomí žalobce, jejich analýzu, zjištění nesouladů mezi přijatými a přiznanými příjmy ani průběh místního šetření dne 22. 6. 2022, které bylo výslovně zaměřeno na ověření údajů uvedených v daňových přiznáních). Samotné odůvodnění onoho rozsudku tak dle žalobce potvrzuje, že tato skutková zjištění a právní otázky nebyly předmětem dokazování ani právního hodnocení v předchozím řízení. Z rozsudku ve věci sp. zn. 141 A 38/2023 tedy nelze dle žalobce dovozovat žádné prejudiciální závěry ve vztahu k nyní projednávané věci. 12. Dle žalobce zdejší soud ve zmíněném rozsudku sice u