— Nejvyšší správní soud

10 Af 23/2022- 45 - text 11 10 Af 23/2022 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ing. Viery Horčicové a soudců JUDr. Jaromíra Klepše a JUDr. Vladimíra Gabriela Navrátila v právní věci žalobkyně FlintCast s.r.o. IČO 07475608 sídlem Roháčova 145/14, 130 00 Praha 3 zastoupena společností poskytující daňové poradenství UNTAX, s.r.o. IČO 25260537 sídlem U Továren 256/14, 102 00 Praha 10 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 7. 2022, č. j. 28596/22/5300-22441-708656, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Předmět sporu 1. Žalobkyně se podanou žalobu domáhá přezkoumání rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 7. 2022, č. j. 28596/22/5300-22441-708656, jímž žalovaný zamítl odvolání žalobkyně a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro hlavní město Prahu ze dne 12. 7. 2021, č. j. 5858830/21/2003-52521-111146, kterým Finanční úřad pro hlavní město Prahu doměřil žalobkyni daň z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce června roku 2020 ve výši 41 413 Kč a současně jí uložil uhradit penále z částky doměřené daně ve výši 8 282 Kč. 2. Předmětem sporu je otázka, zda žalobkyni vznikl nárok na odpočet DPH v souvislosti s plněními (službami), která přijala před tím, než se stala plátcem DPH. II. Řízení předcházející podané žalobě a napadená rozhodnutí 3. Žalobkyně provozuje seznamovací aplikace v internetových obchodech Google Play a Apple Store. Ke dni 6. 6. 2020 se stala plátcem DPH a za zdaňovací období červen roku 2022 podala dodatečné daňové přiznání k DPH, v němž uplatnila nárok na odpočet DPH ze zdanitelných plnění přijatých v době před registrací k DPH. Přijatá plnění spočívala v internetových reklamních službách a ve službách souvisejících s provozem webových stránek. Finanční úřad pro hlavní město Prahu (správce daně prvního stupně) měl pochybnosti o splnění podmínek pro uplatnění nároku na odpočet daně, a proto žalobkyni vyzval k odstranění těchto pochybností. 4. Jelikož žalobkyně tyto pochybnosti neodstranila, vydal správce daně prvního stupně dodatečný platební výměr ze dne 12. 7. 2021, č. j. 5858830/21/2003-52521-111146, kterým žalobkyni doměřil DPH za zdaňovací období měsíce června roku 2020 ve výši 41 413 Kč a současně jí uložil uhradit penále z částky doměřené daně ve výši 8 282 Kč. 5. Proti tomuto rozhodnutí podala žalobkyně odvolání, které žalovaný svým rozhodnutím uvedeným v záhlaví zamítl a potvrdil rozhodnutí správce daně prvního stupně. V odůvodnění vyšel žalovaný z toho, že se žalobkyni nepodařilo prokázat, že by se deklarovaná přijatá plnění stala součástí jejího obchodního majetku, jak požaduje § 79 odst. 1 písm. b) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Zároveň je možné, že se přijaté služby staly součástí dlouhodobého majetku podle § 79 odst. 2 zákona o DPH, pro přiznání nároku na odpočet DPH by však i tento dlouhodobý majetek musel být součástí obchodního majetku, což se žalobkyni nepodařilo prokázat. 6. Současně pro nárok na odpočet DPH musí být splněna podmínka uvedená v § 79 odst. 5 ve spojení s § 72 odst. 1 zákona o DPH – přijatá zdanitelná plnění musí být dále použita pro uskutečnění zdanitelných plnění. Podle judikatury musí existovat mezi přijatým plněním na vstupu a uskutečněnými plněními na výstupu přímá a bezprostřední souvislost, případně musí být tato plnění součástí obecných výdajů osoby povinné k dani a být prvkem spoluurčujícím cenu jejího zboží nebo služeb [viz rozsudek Soudního dvora EU („SDEU“) ze dne 21. 2. 2013, C-104/12, Wolfram Becker]. 7. Ačkoliv žalovaný vyzval žalobkyni, aby prokázala, že přijatá plnění jsou součástí jejího obchodního majetku, příp. že některá plnění vstoupila do ceny obchodního majetku žalobkyně, a dále aby prokázala, že přijatá plnění byla použita k uskutečňování ekonomické činnosti vyjmenované v § 72 písm. a) až e) zákona o DPH, nepodařilo se nic z toho žalobkyni prokázat. 8. Jelikož žalobkyně neprokázala, že by přijatá plnění byla součástí žalobkynina obchodního majetku, vchází žalovaný z předpokladu, že tato zdanitelná plnění byla ke dni registrace spotřebována. Je pak nerozhodné, zda byla tato spotřebovaná plnění použita k ekonomické činnosti, neboť by se jednalo o ekonomickou činnost osoby identifikované k dani, která nemá povinnost ze svých tuzemských plnění odvést daň na výstupu a nárok na odpočet daně ze souvisejících přijatých plnění jí logicky nevzniká. III. Žaloba 9. Výhrady žalobkyně proti napadenému rozhodnutí lze rozdělit do dvou žalobních bodů. 10. V prvním z nich žalobkyně namítá, že správci daně porušují neuznáním nároku na odpočet DPH zásadu neutrality DPH. To je v rozporu se směrnicí Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty („směrnice“) a judikaturou SDEU. 11. Nárok na odpočet DPH lze odepřít pouze tehdy, pokud by v důsledku přiznání tohoto nároku došlo k narušení neutrality DPH (např. rozsudek SDEU ze dne 1. 3. 2012 ve věci C-280/10, Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Gramatowicz, M. Wasiewicz, rozsudek SDEU ze dne 22. 3. 2012 ve věci C-153/11, Klub). Pro uznání nároku na odpočet je podstatné, aby nárok byl uplatněn pouze z fakticky realizovaných plnění zatížených daní, která je podle čl. 168 písm. a) směrnice splatná nebo byla odvedena na výstupu. Odmítnutí nároku na odpočet DPH je přípustné, pouze byl-li nárok na odpočet uplatněn zneužívajícím způsobem, např. v souvislosti s podvodem na DPH (viz např. rozsudek SDEU ze dne 12. 1. 2006 ve spojených věcech C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Oprigen Ltd, Fulcrum Electronivs Ltd, Bond Systems Ltd). Z plnění žalobkyně odvedla daň na výstupu v režimu reverse-charge. 12. Pro nárok na odpočet je dále nutné zodpovědět otázku, zda byla plnění použita pro účely zdanitelných plnění uskutečněných žalobkyní (viz např. rozsudek SDEU ze dne 8. 6. 2000 ve věci C-98/98, Midland Bank). Správci daně nijak nezpochybnily, že by žalobkyně přijatá plnění nepoužila k dosažení obratu za uskutečněná zdanitelná plnění na výstupu, proto je tato podmínka splněna. Jsou proto splněny hmotněprávní podmínky pro nárok na odpočet DPH podle § 72 zákona o DPH a podle čl. 168 písm. a) směrnice. 13. Žalobkyně však nijak nepopírá existenci právní úpravy, která omezuje nárok na odpočet DPH před registrací žalobkyně coby plátce DPH. 14. Zde je zásadní otázka, zda zákon umožňuje odpočet DPH nejen ze zboží pořízeného přede dnem, kdy se osoba povinná k dani stala registrovaným plátcem DPH, ale i ze služeb. Podle žalobkyně lze nepochybně nárokovat odpočet DPH i z přijatých služeb. Opačný závěr by byl v rozporu se směrnicí. Ačkoliv § 79 zákona o DPH dnes již neobsahuje výslovnou zmínku o službách, novela, která tuto zmínku odstranila (zákon č. 502/2012 Sb.), pouze formulačně zpřesňovala text a neměla cíl měnit obsah právní úpravy. Možnost nárokovat odpočet na DPH i za služby, a nejen za zboží, proto není vyloučena. 15. Dále žalobkyně odkazovala na judikaturu SDEU týkající se zásady neutrality DPH, podle níž je nutné přiznat nárok na odpočet DPH na vstupu, jsou-li proto splněny hmotněprávní podmínky, i když osoby povinné k dani nevyhověly určitým formálním požadavkům. Opatření, jež mohou členské státy přijmout k zajištění správného výběru daně a předcházení daňovým únikům, nesmí jít nad rámec toho, co je nezbytné k dosažení těchto cílů, a nesmí zpochybnit neutralitu DPH (rozsudek SDEU ze dne 21. 10. 2010 ve věci C-385/09, Nidera Handelscompagnie BV). Směrnice brání vnitrostátní právní úpravě, podle níž se nárok na odpočet DPH, která je splatná nebo byla zaplacena na vstupu za zboží nebo služby použité pro účely zdanitelných plnění, odepře osobě povinné k dani, která má však povinnost odvést daň, kterou měla vybrat, pouze z důvodu, že nebyla v době, kdy uskutečňovala tato plnění, zaregistrovaná pro účely DPH (rozsudek SDEU ze dne 9. 7. 2015 ve věci C-183/14, Radu Florin Salomie a Nicolae Vasile Oltean. 16. Z judikatury SDEU podle žalobkyně plyne, že ukládání omezení nad rámec podmínek stanovených v čl. 168 písm. a) směrnice je v rozporu se zásadou neutrality DPH, vyjma opatření sledujících za cíl zamezení podvodného či zneužívajícího jednání. Podle této judikatury tak nelze ukládat žádné další podmínky nad rámec čl. 168 písm. a) směrnice omezující nárok na odpočet DPH. 17. Požadavek stanovený v čl. 192 směrnice (přechodem do zvláštního režimu DPH nebo opačně nesmí být dotčená osoba povinná k dani neoprávněně zvýhodněna ani poškozena) je nutno vyložit tak, že tato osoba se důsledkem změny režimu uplatňování DPH nesmí ocitnout v takovém postavení, které by ji přinášelo výhody či nevýhody v hospodářské soutěži. Tento požadavek je nutno vykládat v souvislosti se zásadou neutrality DPH, tzn., že změna režimu uplatňování DPH na základě vnitrostátního práva nesmí narušit daňovou neutralitu. 18. Ačkoliv se judikat