2 Afs 101/2008 — Nejvyšší správní soud

15 Af 8/2024- 83 - text 24 15 Af 8/2024 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Martina Kříže, soudce Mgr. Bc. Jana Schneeweise a soudkyně Mgr. Věry Jachurové v právní věci žalobce: VIKTORIAGRUPPE Aktiengesellschaft se sídlem Germeringer Straße 1, Krailing, SRN zastoupený společností Grant Thornton Czech Republic s.r.o. se sídlem Pujmanové 1753/10a, Praha 4 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 3. 2024 č. j. 9690/24/5200-11432-713076 takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 1. Žalobce se žalobou podanou u Městského soudu v Praze domáhal zrušení rozhodnutí označeného v záhlaví tohoto rozsudku (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž žalovaný zamítl žalobcovo odvolání a potvrdil rozhodnutí Specializovaného finančního úřadu ze dne 12. 5. 2021, č. j. 80995/ 21/4200-11771-108960 - dodatečný platební výměr na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 2. 2015 do 31. 12. 2015 (dále jen „předmětné zdaňovací období“), kterým byla žalobci doměřena z moci úřední daňová ztráta z příjmů právnických osob vyšší o částku 0 Kč (dále jen „dodatečný platební výměr“). 2. V odůvodnění napadeného rozhodnutí žalovaný konstatoval, že dne 6. 4. 2016 podal žalobce řádné daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob (dále též jen „DPPO“) za předmětné zdaňovací období, ve kterém vykázal výsledek hospodaření ve výši 0 Kč a základ daně ve výši 0 Kč. Před vyměřením DPPO za předmětné zdaňovací období na základě řádného daňového přiznání podal žalobce dne 5. 9. 2018 první dodatečné daňové přiznání, ve kterém vykázal výsledek hospodaření ke dni 31. 12. 2015 ve výši - 4 352 411 Kč a daňovou ztrátu ve výši 3 088 097 Kč. Správce daně v souladu s § 141 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v příslušném znění (dále jen „ZDP“) řízení ve věci prvního dodatečného daňového přiznání zastavil a údaje v něm uvedené využil při vyměření DPPO za předmětné zdaňovací období z titulu řádného přiznání. Platebním výměrem ze dne 18. 10. 2018, č. j. 166357/18/4200-12776-10896 žalobci vyměřil daňovou ztrátu ve výši 3 088 097 Kč. Dne 16. 5. 2019 podal žalobce druhé dodatečné daňové přiznání za předmětné zdaňovací období, v němž uvedl rozpuštění dohadné položky aktivní z titulu náhrady škody způsobené nedodržením smluvních závazků obchodním partnerem, a to ve výši 178 731 749 Kč, což mělo za následek zvýšení daňové ztráty na částku 181 819 846 Kč. Jako důvod pro rozpuštění dohadné položky aktivní žalobce deklaroval promlčení zmíněného nároku na náhradu škody v průběhu roku 2015. Správci daně vznikly pochybnosti o správnosti a průkaznosti údajů uvedených ve druhém dodatečném daňovém přiznání, a proto vydal dne 19. 5. 2020 výzvu k odstranění pochybností, v níž specifikoval své pochybnosti, zda rozpuštění dohadné položky bylo do základu daně za předmětné období zahrnuto v souladu s § 23 odst. 1 a 2 ZDP, konkrétně zda byla respektována věcná a časová souvislost nákladů a výnosů ve vztahu k rozpuštění dohadné položky na náhradu škody. Vzniklé pochybnosti však odstraněny nebyly, a proto správce daně rozhodl o nezahrnutí rozpuštění dohadné položky do dodatečného daňového přiznání a dne 13. 5. 2021 vydal dodatečný platební výměr, kterým žalobci daňovou ztrátu vykázanou ve druhém dodatečném přiznání ve výši 181 819 846 Kč snížil o částku 178 731 749 Kč, tj. na částku 3 088 097 Kč. Daňová ztráta tak byla dodatečným platebním výměrem doměřena vyšší o částku 0 Kč. Správce daně dospěl k závěru, že k promlčení tvrzeného nároku na náhradu škody nedošlo, neboť nárok byl předmětem rozhodčího řízení, v jehož důsledku se běh promlčecí lhůty přerušuje a po dobu rozhodčího řízení neběží. Žalovaný jakožto odvolací orgán však po přezkoumání spisového materiálu dospěl k odlišnému právnímu závěru, a sice že v předmětném zdaňovacím období není možné rozpuštění dané dohadné položky aktivní vůbec řešit, neboť tato otázka věcně a časově s předmětným zdaňovacím obdobím vůbec nesouvisí, pokud nebyly naplněny podmínky pro samotné vytvoření dohadné položky aktivní ve zdaňovacích obdobích 2011 a 2013. Bylo by tedy v rozporu se zásadou věcné a časové souvislosti řešit v předmětném zdaňovacím období rozpuštění dohadné položky aktivní, neboť částka 178 731 749 Kč s tímto zdaňovacím obdobím nijak věcně a časově nesouvisí. 3. Ohledně dohadných položek žalovaný v napadeném rozhodnutí uvedl, že obecným pravidlem je, že o nákladech a výnosech má být účtováno tak, aby co nejlépe zobrazovaly nastalou skutečnost, bez ohledu na okamžik jejich skutečné úhrady. Zajištění časové a věcné souvislosti účetních případů se provádí mimo jiné právě pomocí dohadných položek. Jde o případy pohledávek a závazků, které věcně patří do běžného účetního období (tj. nastala skutečnost, o které je nutno účtovat), ale nemohou být zaúčtovány v přesné výši, neboť částka, která má být uhrazena nebo přijata, není ještě přesně známá. Částka je tedy odhadována, přičemž se vychází ze všech účetní jednotce dostupných relevantních informací. Na dohadné účty aktivní lze účtovat očekávané pohledávky (výnosy). Takto však lze účtovat pouze o výnosech, které v daném účetním období skutečně vznikly. Jinými slovy, v souladu s účetními předpisy se o dohadných položkách účtuje právě proto, že výnosy zúčtované pomocí dohadných položek prokazatelně věcně a časově souvisí s daným účetním obdobím, akorát není jasná jejich přesná výše. Pokud by o nich účetní jednotka neúčtovala, zkreslila by poctivý a věrný obraz své aktuální majetkové situace. Výnos či náklad z těchto položek věcně patří do běžného účetního období, ale jejich konkrétní výše je upřesněna až v období následujícím. Zajištění časové a věcné souvislosti účetních případů se provádí mimo jiné pomocí dohadných účtů aktivních, jejichž vymezení je obsaženo v § 10 odst. 7 prováděcí vyhlášky č. 500/2002 Sb., a konkrétní postup účtování dohadné položky aktivní je upraven účetním standardem č. 017 v bodě 3.11.6. 4. Prostřednictvím dohadných položek se tedy účtuje o skutečnostech, které nejsou v běžném účetním období doložitelné daným dokladem, tzn. jde o nepotvrzené, ale očekávané pohledávky, resp. výnosy (dohadné položky aktivní) nebo o nepotvrzené, ale očekávané závazky, resp. náklady (dohadné položky pasivní). Na dohadné položky se tedy účtují takové položky, u kterých účetní jednotka zná účel jejich použití a období, kterého se týkají, ale nezná přesnou částku. Smyslem dohadných položek je co nejvěrněji vyjádřit finanční a majetkovou situaci účetní jednotky k rozvahovému dni. Při účtování na dohadné účty je nutné vždy zvažovat, zda skutečně právně vznikla dohadná pohledávka nebo dohadný závazek, resp. zda existuje jistota, že na základě vzniklého účetního případu bude skutečně plněno. Mezi dohadné položky aktivní patří nepotvrzená pohledávka k okamžiku, ke kterému se sestavuje účetní závěrka. Podstatné však je, zda ke dni účetní závěrky byla jistota o titulu plnění, tedy zda nebyla pochybnost o povinnosti povinného plnit ze smlouvy. 5. Předmětem sporu je v projednávané věci otázka, zda žalobce prokázal, zda částka ve výši 178 731 749 Kč představující rozpuštění dohadné položky aktivní byla zahrnuta do základu daně za předmětné zdaňovací období v souladu s § 23 odst. 1 a 2 ZDP. Žalobce nesouhlasil se závěrem správce daně o neprokázání důvodů pro rozpuštění dohadné položky aktivní z titulu nároku na náhradu škody právě v předmětném zdaňovacím období. Setrval na názoru, že v roce 2015 došlo k promlčení nároku na náhradu škody. Po seznámení se změnou právního názoru odvolacího orgánu doplnil svou argumentaci v tom směru, že je přesvědčen, že rozpuštění dohadné položky aktivní ve výši 178 731 749 Kč věcně a časově souvisí s předmětným zdaňovacím obdobím, neboť tato položka byla v letech 2011 a 2013 vytvořena v souladu se zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoÚ“) a také řádně zdaněna. Situaci pro vytvoření dohadných položek je dle žalobce nutno posoudit odlišně ve zdaňovacím období 2010 a v letech 2011 a 2013, neboť v roce 2011 žalobce svůj nárok postupně vyčísloval a uplatňoval prostřednictvím jednostranného započtení vůči společnosti Petroplus. O oprávněnosti zaúčtování dohadných položek aktivních svědčí také výrok auditora, který neměl k žalobcově účetní závěrce žádné výhrady. Žalobce je přesvědčen, že je v rozporu se zásadou právní jistoty posoudit oprávněnost tvorby dohadných položek v jiném zdaňovacím období, když nebyla rozporována v období jejich tvorby. Tvorba dohadné položky za rok 2011 byla předmětem místního šetření ke zdaňovacímu období 2011 a leden až červenec 2012. Správce daně dohadnou položku aktivní plně akceptoval, o čemž svědčí skutečnost, že v období jejich tvorby nezahájil žádné řízení a daň vyměřil konkludentně, což vedlo k legitimnímu očekávání žalobce, že dohadná položka nebude následně sporována. Nelz