8 Afs 75/2005 — Nejvyšší správní soud

17 Af 19/2025- 66 - text [OBRÁZEK] 17 Af 19/2025 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedy Milana Taubera, soudce Vadima Hlavatého a soudkyně Pavly Klusáčkové ve věci žalobce: CS SOFT a.s., IČO 25781723 se sídlem Aviatická 1048/12, Praha 6 zastoupen advokátem JUDr. Jakubem Hlínou, LL.M. se sídlem Havlíčkova 1680/13, Praha 1 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství se sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 27. 6. 2025, č. j. 17012/25/5200-11433-713211, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: Obsah žaloby 1. Žalobce se podanou žalobou domáhal zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí, kterým byla zamítnuta jeho odvolání a byla potvrzena rozhodnutí – dodatečné platební výměry na daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období let 2020 a 2021 – Finančního úřadu pro hlavní město Prahu ze dne 13. 3. 2024, č. j. 726640/24/2006-51522-108710 a č. j. 726860/24/2006-51522-108710. Důvodem doměření daně a uložení povinnosti uhradit penále byla skutečnost, že správce daně neuznal žalobcův nárok na odpočet na podporu výzkumu a vývoje (dále jen „VaV“) dle § 34 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění do 31. 12. 2025 (dále jen „ZDP“), neboť v průběhu daňové kontroly zjistil, že oznámení o záměru odečíst od základu daně odpočet na VaV dle § 34ba ZDP ani projektová dokumentace nesplňují zákonné požadavky (nedostatečně specifikované cíle projektů, příliš obecné vymezení činností, nejasný způsob kontroly a hodnocení výsledků). 2. Žalobce v žalobě uvedl, že správci daně doručil dvě oznámení o záměru odečíst od základu daně odpočet na podporu VaV dle § 34ba ZDP, jimiž deklaroval, že v roce 2020 bude realizován projekt s názvem Vývoj nových nebo výrazně zlepšených softwarových řešení pro řízení letového provozu a v roce 2021 bude realizován projekt s názvem Vývoj nových nebo výrazně zlepšených systémových a softwarových řešení pro řízení letového provozu v roce 2021. V průběhu daňové kontroly pak předložil příslušné projektové dokumentace (dále soud uvádí jen „projekt“, „oznámení“ a „projektová dokumentace“; je-li to třeba pro rozlišení, pak s doplněním roku). 3. Žalobce namítl, že napadené rozhodnutí trpí vadou nepřezkoumatelnosti, neboť z něj není patrné, zda vytýkané vady směřují proti projektové dokumentaci 2020, či projektové dokumentaci 2021. Na řadě míst napadeného rozhodnutí používá žalovaný pojem „projekt“ v jednotném čísle, jinde hovoří o blíže neurčené projektové dokumentaci. Žalovaný též značnou část rozhodnutí věnuje rekapitulaci zákonných ustanovení, teoreticko-právním východiskům problematiky VaV a judikatuře, aniž by bylo zřejmé, k jakým bodům odvolání se tato část vztahuje. 4. Daňové orgány měly za to, že názvy projektů v oznámeních byly formulovány příliš obecně a široce, s čímž žalobce nesouhlasil. Z § 34ba odst. 2 písm. a) ZDP, odborné literatury (Rydval, T. Náklady na výzkum a vývoj jako položka odčitatelná od základu daně. 1. vydání, 2021, C.H.Beck) a metodického pokynu MF-17 k jednotnému postupu při uplatňování § 34 odst. 4 a 5 ZDP, č. j. MF-4869/2020/15-2 (dále jen „metodický pokyn MF-17“), dle žalobce vyplývá, že účelem názvu projektu je pouze přiřazení oznámení k projektové dokumentaci, přičemž z uvedeného názvu musí být zřejmé obecné zaměření projektu. Tento účel byl u označení obou projektů dle žalobce naplněn, nelze tak přisvědčit žalovanému, že názvy obou projektů neumožnily identifikovat jejich konkrétní zaměření ani jejich odlišitelnost od jiných projektů realizovaných žalobcem. Dle žalobce neexistuje zákonný ani metodický požadavek na míru určitosti či kvalitu názvu projektu. 5. V souvislosti s tím se žalobce domníval, že měl být vyzván k odstranění vad podání – nedostatečného vymezení názvu projektu – dle § 74 daňového řádu. Žalobce poukázal na metodický pokyn MF-17, dle něhož je oznámení dle § 34ba ZDP podáním ve smyslu § 70–74 daňového řádu. Bude-li tedy obsahovat vady, má správce daně vyzvat k jejich odstranění. 6. Žalobce se neztotožnil s tezí žalovaného, že měl žalobce za každou jednotlivou vývojovou činnost podat samostatné oznámení, potažmo vypracovat samostatnou projektovou dokumentaci. Z judikatury Nejvyššího správního soudu (rozsudek ze dne 25. 6. 2020, č. j. 7 Afs 447/2018-55) vyplývá, že projekt VaV se může skládat z dílčích podprojektů. 7. Žalobce se ohradil proti názoru žalovaného, že obecnost formulace projektů umožňuje pod ně zahrnout řadu dílčích, vzájemně nesouvisejících činností, přičemž z projektových dokumentací vyplynulo, že se nejednalo pouze o jeden projekt v jednom zdaňovacím období, ale o souhrn samostatných vývojových úkolů, které jsou technicky odlišné a samostatně prodejné. Posouzení provázanosti jednotlivých dílčích činností není dle žalobce otázkou právní, nýbrž odbornou. 8. Co se týče požadavku dle § 34c odst. 1 písm. c) ZDP, tj. stanovení cíle projektu, za nepřezkoumatelný označil žalobce závěr žalovaného, že vymezení cíle projektu extenzivním způsobem umožnilo pod něj zařadit neomezené množství budoucích zakázek, což nelze považovat za průkazné a vyhodnotitelné. Žalovaný též směšuje cíle projektu a způsob kontroly projektu a hovoří o formálních nárocích kladených na stanovené cíle, aniž by uvedl, co tím míní. 9. Dle žalobce žalovaný rovněž směšuje cíle projektu a prokazování prvku novosti (body 67, 69 a 74 napadeného rozhodnutí). V bodě 69 napadené rozhodnutí operuje s prvkem novosti a vyjasňováním výzkumné nebo technické nejistoty, kvůli kterým musí být cíl formulován dostatečně konkrétně, zatímco v bodě 132 napadené rozhodnutí uvádí, že nosným důvodem doměření daně není závěr o technické nejistotě a ocenitelném prvku novosti cílů. 10. V bodech 70–77 napadeného rozhodnutí žalovaný opakuje závěry správce daně, které nemají nic společného s naplněním § 34c odst. 1 písm. c) ZDP, přičemž je žalobci vytýkáno formulování projektů příliš obecně, což nesouvisí se stanovením cílů projektů. Dále je žalobci vytýkáno, že projektové dokumentace obsahují souhrn samostatných vývojových úkolů, kdy žalobci není jasné, jak to může směřovat vůči nenaplnění cílů projektu. Žalovaný též zpochybnil popis jednotlivých vývojových činností, které se však nachází v jiné kapitole projektu a nejsou zahrnuty pod jeho cíli. Žalovaný dokonce zpětně hodnotí, jakým způsobem byly po zahájení projektu realizovány jednotlivé zakázky. Žalovaný opět argumentuje absencí technických aspektů – prvku novosti a výzkumné nebo technické nejistoty. Opakuje-li žalovaný, že se nejednalo o jednotný projekt, nýbrž o soubor samostatných projektů, nemá to nic společného s (ne)uvedením cíle projektu. Projektovým dokumentacím pak žalovaný vyčítá obecnost a absenci konkrétních technických údajů, což opět nesouvisí s cíli projektu. Žádný zákonný požadavek na míru určitosti či kvalitu projektové dokumentace přitom neexistuje. 11. Žalobce měl za to, že žalovaný nerespektuje judikaturu Nejvyššího správního soudu, konkrétně rozsudek ze dne 18. 12. 2024, č. j. 2 Afs 352/2023-59, dle nějž „cíl projektu výzkumu a vývoje má sloužit k objasnění základní podstaty činnosti výzkumu a vývoje“, přičemž je vždy „nezbytné posoudit, zdali i heslovité cíle projektu v sobě zahrnují konkrétní výzkumné či vývojové prvky, jichž má projekt dosáhnout“ a každý případ je nutné posuzovat individuálně, neboť „stručnost definice cílů nemůže být sama o sobě překážkou pro uznání odčitatelné položky na podporu výzkumu a vývoje“. Žalovaný k tomu v bodě 142 napadeného rozhodnutí podotýká, že z jeho pohledu nelze hovořit o ustáleném výkladu, když citovaný judikát popírá předchozí judikaturu. Dle žalobce judikatura podléhá vývoji, přičemž citovaným judikátem došlo k úpravě dřívějšího striktně formalistického přístupu. Nadto měl žalovaný v pochybnostech zvolit výklad pro žalobce šetrnější. 12. Co se týče způsobu kontroly a hodnocení postupu řešení projektu, v projektových dokumentacích jsou veškeré žalovaným uváděné náležitosti: jaký mechanismus bude použit, kým bude kontrola prováděna (např. pracovní pozice) a s jakou četností bude kontrola prováděna s ohledem na fáze jednotlivých projektů. Dle žalobce (ne)plnění kontroly a hodnocení postupu řešení projektu představuje materiální vyhodnocení projektové dokumentace, což platí i pro žalovaným zmíněnou absenci hodnotících zpráv, které správce daně požadoval předložit. 13. Žalobce odkázal na body 81 a 82 napadeného rozhodnutí, v nichž žalovaný uvádí, že na základě požadavků správce daně byly žalobcem předloženy zápisy z projektových schůzek, výsledky testování, popisy změn systému a vyhodnocení všech vývojových činností. Žalovaný pak shrnuje, že byly předloženy konečné technické zprávy se záznamem o průběhu akceptačních testů vznikající na úrovni vyvinuté funkcionality. Přesto žalovaný tuto dokumentaci představující důkaz o materiálním naplnění formálního požadavku považuje za nedovolené doplňování projektové dokumentace a její dodatečno