5 Afs 78/2007 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 78/2007- 88 - text 5 Afs 78/2007 - 96 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové a soudců JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní věci žalobce: MEDESA, s. r. o., se sídlem Na Vyšehradě 1092, Polička, zast. JUDr. Jaroslavem Navrátilem, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 18. 5. 2007, č. j. 30 Ca 104/2006 - 45, t a k t o : Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 18. 5. 2007, č. j. 30 Ca 104/2006 - 45 s e z r u š u j e a věc s e v r a c í tomuto soudu k dalšímu řízení. O d ů v o d n ě n í : Kasační stížností se žalobce (dále „stěžovatel“) domáhá zrušení shora označeného rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové (dále „krajský soud“); kterým byla zamítnuta žaloba podaná proti rozhodnutí žalovaného ze dne 3. 10. 2006, č. j. 4353/130/2006 - An. Uvedeným rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti platebním výměrům na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období leden – prosinec 2000. Stěžovatel uplatňuje v kasační stížnosti důvody podle ust. § 103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní („s. ř. s.“). Tvrdí, že rozhodnutí krajského soudu spočívá na nesprávném posouzení právní otázky, namítá rovněž nepřezkoumatelnost rozsudku pro nesrozumitelnost a nedostatek důvodů. Soud, dle stěžovatele, nesprávně posoudil otázku v žalobě namítané prekluze, když běh prekluzivní lhůty ve smyslu ustanovení § 47 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále „zákon o správě daní“) odvíjel od zdaňovacího období pro daň z příjmů. Soud rovněž neprovedl stěžovatelem navrhovaný důkaz – znalecký posudek, aniž své rozhodnutí řádně odůvodnil a problematikou pojmu služba se nezabýval. Při jednání odmítl dokazovaní v otázce zahájení daňové kontroly, a to z hlediska obsahu protokolu a skutečné činnosti pracovnice správce daně dne 11. 2. 2003. Tuto námitku, kterou stěžovatel uplatňoval již v průběhu celého správního řízení a poté i u soudu, považuje přitom za stěžejní pro posouzení běhu prekluzivní lhůty. Soud se nezabýval tím, jaká byla skutečná vůle a úmysl pracovnice správce daně ani skutečným obsahem protokolu o zahájení kontroly. Protokol je, resp. má být, věrným obrazem celého řízení a zdrojem poznatků o průběhu řízení. Protokol tak nemůže být doplňovacím formulářem předepsaným před zahájením úkonu. Soud se touto skutečností nezabýval, resp. ji neshledal nezákonnou. Protokol „popisující“ průběh jednání o zahájení kontroly, které trvalo 5 minut, dokazuje, že pracovnice správce daně jednala s úmyslem kontrolu pouze formálně zahájit. Stěžovatel odkazuje v této souvislosti na stávající judikaturu, podle které daňová kontrola je úkonem – trvajícím a faktickým úkonem směřujícím k doměření daně. Dle názoru stěžovatele však prvním relevantním úkonem, který mohl běh prekluzivní lhůty přerušit, nemohlo být formální zahájení kontroly dne 11. 2. 2003, ale až sepsání zprávy o kontrole a její projednání dne 20. 1. 2006, tj. po uplynutí prekluzivní lhůty. V doplnění kasační stížnosti ze dne 1. 10. 2007 stěžovatel uplatňuje další námitky, a to ty, které směřují do samotného skutkového posouzení a právního režimu poskytnutého zdanitelného plnění a popisuje technologický proces vyšetření ve zdravotnických laboratořích, jakož i vymezení pojmu služba. Namítá nesprávnost skutkového zjištění při absenci odborného znaleckého posudku k odborné stránce procesu analýz biologických vzorků. Stěžovatel rovněž polemizuje, s odkazem na odbornou publikaci, s tím, že je vyloučeno, aby soudce sám místo znalce a bez jeho pomoci dospíval k závěrům o odborných skutečnostech, a to i tehdy, jestliže určité odborné znalosti již dříve získal. Stěžovatel vyjadřuje nesouhlas s právním posouzením jeho činnosti, tak jak bylo provedeno již za období 1999 Nejvyšším správním soudem, jehož argumentaci nadále přebíral žalovaný a poté i krajský soud, v následujících obdobích. Stěžovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Žalovaný v písemném vyjádření odkázal na své předchozí vyjádření k věci Nejvyšším správním soudem již rozhodnuté pod č. j. 5 Afs 123/2004 - 61 ze dne 13. 5. 2005; k nyní projednávané věci žádné vyjádření nepodal. Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadené rozhodnutí Krajského soudu v Hradci Králové v rozsahu a z důvodů uplatněných ve smyslu ust. § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná. Tvrzená nezákonnost, spočívající v nesprávném právním posouzení věci soudem v předcházejícím řízení spočívá buď v tom, že na správně zjištěný skutkový stav je aplikována nesprávná právní věta, popř. je sice aplikována správná právní věta, ale tato je nesprávně vyložena. Vztah mezi skutkovým zjištěním a právním posouzením lze charakterizovat tak, že jde o aplikaci právní normy na konkrétní případ nebo situaci. Stěžovatel především v kasační stížnosti namítá nesprávné posouzení právní otázky stran běhu prekluzivní lhůty a nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku. Nejvyšší správní se soud předně musel zabývat důvodností těchto námitek, měl-li dále podrobit přezkumu posouzení prekluze, jakož i skutkových zjištění ve věci samé, která stěžovatel zmiňuje v doplnění kasační stížnosti, tedy to, zda plnění stěžovatele ve vztahu ke zdravotnickým zařízením, bylo lze posoudit jako službu. Nejvyšší správní soud za nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost obecně považuje takové rozhodnutí soudu, z jehož výroku nelze zjistit, jak vlastně soud ve věci rozhodl, tj., zda žalobu zamítl, odmítl nebo jí vyhověl, případně jehož výrok je vnitřně rozporný. Pod tento pojem spadají případy, kdy nelze rozeznat, co je výrok a co odůvodnění, kdo jsou účastníci řízení a kdo byl rozhodnutím zavázán. Mezi další důvody nesrozumitelnosti rozhodnutí soudu patří rozpornost výroku s odůvodněním, absence právních závěrů vyplývajících z rozhodných skutkových okolností, jakož i jejich nejednoznačnost. Nedostatkem důvodů pak nelze rozumět dílčí nedostatky odůvodnění soudního rozhodnutí, ale pouze nedostatek důvodů skutkových. Skutkovými důvody, pro jejichž nedostatek je možno rozhodnutí soudu zrušit pro nepřezkoumatelnost, budou potom takové vady skutkových zjištění, která utvářejí rozhodovací důvody, typicky tedy tam, kde soud opřel rozhodovací důvody o skutečnosti v řízení nezjišťované, případně zjištěné v rozporu se zákonem anebo tam, kdy není zřejmé, zda vůbec nějaké důkazy v řízení byly provedeny. Nejvyšší správní soud, s přihlédnutím k výše uvedenému, neshledal rozsudek krajského soudu nepřezkoumatelný z důvodů nesrozumitelnosti nebo nedostatků důvodů rozhodnutí. Za této situace přistoupil Nejvyšší správní soud k meritornímu přezkumu. Krajský soud již v předmětu přezkumu pochybil, vymezil-li jej jako přezkum daňové povinnosti stěžovatele za rok 2000. Krajský soud dospěl k závěru, že v případě stěžovatele povinnost podat daňové přiznání vznikla v roce 2001, počátek běhu tříleté prekluzivní lhůty tak započal od 31. 12. 2001 a lhůta pro vyměření daně skončila dne 31. 12. 2004. Při počítání lhůty přitom vzal krajský soud za prokázané, že zahájením daňové kontroly dne 11. 2. 2003, učinil správce daně úkon, který běh lhůty přerušil a určil přitom nový běh tříleté prekluzivní lhůty k vyměření ve smyslu ust. § 47 odst. 2 zákona o správě daní, která skončila dne 31. 12. 2006. Protože v této době bylo již rozhodnuto i o odvolání stěžovatele, a to dne 3. 10. 2006; bylo tedy v zákonné lhůtě rozhodnuto pravomocně. Ze správního a soudního spisu vyplynulo: Stěžovatel byl v předmětném období měsíčním plátcem daně z přidané hodnoty. Zdaňovacím obdobím u stěžovatele byl tak nikoli kalendářní rok, ale kalendářní měsíc (§ 36 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty). Daňovou povinnost, která stěžovateli vznikla za měsíc (zdaňovací období) leden 2000, byl proto povinen uvést ve smyslu ust. § 37 odst. 1 cit. zákona v daňovém přiznání v termínu do 25. 2. 2000; prekluzivní lhůta potom běžela od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání – tj. od 28. 2. 2000 a končila dnem 28. 2. 2003. Obdobně daňovou povinnost, která vznikla za zdaňovací období únor 2000 byl povinen stěžovatel uvést v daňovém přiznání, toto byl povinen podat do 25. 3. 2000; prekluzivní lhůta počala běžet 31. 3. 2000 a skončila dnem 31. 3. 2003. Závěr soudu o tom, že povinnost podat daňové přiznání stěžovateli vznikla v roce 2001 je proto zjevně nesprávný. Nesprávné stanovení počátku běhu lhůty by samo o sobě nemělo vliv na zákonnost vydaného rozhodnutí, a to tehdy, měl-li by být úkon správce daně provedený dne 11. 2. 2003, považován za úkon ve smyslu § 47 odst. 2 zákona o správě daní. Takový úkon provedený ještě v průběhu původní prekluzivní lhůty, která trvala u jednotlivých zdaň