2 Afs 61/2011 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 61/2011- 105 - text 2 Afs 61/2011 - 114 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtěcha Šimíčka v právní věci žalobce PCV Computers, s. r. o., se sídlem Praha 9, Kostelecká 879/59, zastoupeného JUDr. Jaroslavou Krybusovou, advokátkou v Českých Budějovicích, nám. Přemysla Otakara II. 58/16, proti žalovanému Odvolacímu finančnímu ředitelství, se sídlem Brno, Masarykova 31 (dříve Finanční ředitelství v Českých Budějovicích), v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 20. 5. 2011, č. j. 10 Af 16/2011 - 46, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalobce n e m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému s e náhrada nákladů řízení o kasační stížnost n e p ř i z n á v á . O d ů v o d n ě n í : Žalobou podanou u Krajského soudu v Českých Budějovicích se žalobce domáhal zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 12. 2010, č. j. 6169/10-1300. Tímto rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobce proti platebnímu výměru Finančního úřadu v Českých Budějovicích (dále jen „správce daně“) ze dne 15. 6. 2010, č. j. 173667/10/077910305493, kterým byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období únor 2009 ve výši 81 776 Kč. Krajský soud žalobu jako nedůvodnou zamítl. V odůvodnění svého rozsudku krajský soud velmi podrobně zopakoval předcházející průběh vyměřovacího daňového řízení, počínaje dnem 17. 3. 2009 (kdy zástupce žalobce požádal správce daně o sdělení, proč mu dosud nebyl vyplacen nadměrný odpočet DPH za měsíc leden 2009), přes den, kdy žalobce podal přiznání k DPH za měsíc únor 2009 (25. 3. 2009), okamžik zahájení vytýkacího řízení (15. 4. 2009), až po odeslání zprávy o výsledku vytýkacího řízení (3. 6. 2010), její doručení (4. 6. 2010) a následující námitky žalobce (7. 6. 2010), včetně jejich vyřízení (14. 6. 2010). Na základě podrobné rekapitulace všech relevantních úkonů, souvisejících s vyměřováním předmětné daně, přistoupil krajský soud k vypořádání jednotlivých žalobních námitek. Krajský soud se vyjádřil nejprve k námitkám proti způsobu zahájení vytýkacího řízení, kdy žalobce namítal, že mu správcem daně nebyly sděleny všechny pochybnosti o správnosti daňového odpočtu, uplatňovaného dle daňového přiznání; takový postup žalobce označil za rozpor s požadavky § 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) a vytýkací řízení tak nemohlo být, dle jeho názoru, řádně zahájeno. K tomu krajský soud uvedl, že správce daně vešel do kontaktu se žalobcem již v rámci posuzování jeho výhrad proti způsobu šetření, prováděného ve věci nadměrného odpočtu DPH za období leden 2009; správce daně tak již v době předcházející podání daňového přiznání v nyní posuzované věci (25. 3. 2009) žalobci vysvětloval standardní postupy, které jsou s prověřováním údajů daňového přiznání spojeny. Dále krajský soud uvedl, že správce daně vydal dne 15. 4. 2009 výzvu k odstranění pochybností, z níž je zcela srozumitelné, jaké pochybnosti správci daně vznikly, ve vztahu k právní úpravě, dle které bylo ověřováno splnění podmínek pro uplatněný nárok na daňový odpočet. V této výzvě správce daně uvedl své konkrétní pochybnosti, kterým žalobce zcela nepochybně porozuměl, neboť na výzvu dne 4. 5. 2009 odpověděl. Krajský soud též upozornil, že v rámci této výzvy byl žalobce poučen o podmínkách, za nichž lze nadměrný odpočet DPH uplatnit (§ 64 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o DPH“). Správce daně prováděl následně další šetření, a to zejména opatřoval informace od dožádaných správců daně, na jejich základě vznikly konkrétní pochybnosti o oprávněnosti uplatněného daňového odpočtu - ty se pak staly předmětem ústního jednání a blíže konkretizovaných dalších výzev, v nichž byly vždy sděleny pochybnosti, které správci daně vznikly z dosud provedeného dokazování. Konkrétně šlo o otázku prokázání přijetí zboží od společnosti NEMESYS COMPUTERS & DISTRIBUTION (dále jen „NC&D“) a jeho dodání osobám registrovaným k dani v členských státech EU, jakož i prokázání, že se jednalo o činnost ekonomickou. Ve vydávání postupných výzev, odpovídajících postupu v dokazování, přitom správci daně nic nebránilo, neboť takový postup byl již v minulosti aprobován judikaturou Nejvyššího správního soudu. Další námitkou k procesnímu postupu správce daně bylo tvrzení žalobce, že vyhledávací činnost byla prováděna nezákonně, neboť probíhala souběžně s vytýkacím řízením, a žalobci tak byla odepřena odpovídající procesní práva. Krajský soud uvedl, že správci daně vznikly pochybnosti o ekonomickém opodstatnění transakcí prováděných žalobcem, tedy zda deklarované obchodní případy neměly sloužit pouze k vykázání nároku na nadměrné odpočty DPH. K těmto pochybnostem přispěla i urgence žalobce o vyplacení uplatněného nadměrného odpočtu daně za měsíc leden; to iniciovalo vyhledávací činnost u společnosti NC&D, za účelem zjištění ekonomického pozadí posuzovaných transakcí. Vytýkací řízení bylo zahájeno až později, po podání daňového přiznání; zde pak už dokazování probíhalo v souladu s procesními standardy (§ 16 odst. 4 a § 31 daňového řádu). Krajský soud upozornil, že žalobci byla správcem daně poskytována po celou dobu součinnost, o čemž svědčí záznamy o nahlížení do spisu a o vyhotovení kopií konkrétních listin. Žalobce byl též seznámen s výsledky vyhledávací činnosti, s obsahem dožádání, atd. Výhrady žalobce směřovaly i ke způsobu, jakým postupoval správce daně při projednání zprávy o vytýkacím řízení. Zde krajský soud podrobně zrekapituloval konkrétní části daňového spisu s tím, že jeho obsah jasně dokládá, že tato zpráva byla se žalobcem nejprve dvakrát projednána; k druhému projednání došlo poté, co bylo doplněno dokazování, přičemž v obou případech bylo žalobci umožněno se k obsahu zpráv vyjádřit, čehož také využil. Vzhledem k tomu, že žalobce nesouhlasil s obsahem druhé zprávy, došlo k dalšímu (třetímu) projednání, které však proběhlo až napotřetí (žalobce se dvakrát z jednání omluvil). I zde žalobce vyjádřil s obsahem zprávy nesouhlas. Správcem daně byl proto navržen další termín jejího projednání (24. 5. 2010), na což žalobce zareagoval námitkou podjatosti jeho pracovníků a podáním stížností. Správce daně takový postup vyhodnotil jako snahu vyhnout se projednání, podepsání a převzetí zprávy a zaslal proto zprávu žalobci poštou. Tyto skutečnosti, dle názoru krajského soudu, svědčí o tom, že správce daně měl prokazatelnou snahu výsledek vytýkacího řízení se žalobcem projednat, a umožnil mu se s obsahem zprávy o jejím průběhu a výsledcích seznámit a reagovat na ni. S uplatněnými námitkami se pak věcně vypořádal. Samotné zaslání zprávy pak není v rozporu s ustanovením § 26 daňového řádu. V této souvislosti krajský soud upozornil na kontext chování žalobce v průběhu celého řízení (opakované omluvy a námitky podjatosti), které takový postup činí akceptovatelným. Upozornil též, že dne 24. 5. 2010 projednání zprávy nic nebránilo; omluva žalobce nemusela být skutečně vyhodnocena jako důvodná, neboť správce daně měl právo požadovat, aby tvrzená nemoc zástupce žalobce byla dostatečně doložena. Správcem daně zvolený postup tedy nemohl být pro žalobce překvapivý a nemohl tak představovat zásah do jeho procesních práv. Pokud jde o způsob vypořádání námitky podjatosti pracovníků správce daně, zde krajský soud uvedl, že ty byly vždy řádně prošetřeny a následně zamítnuty. Nebylo přitom shledáno, že by žalobci byla odepírána procesní práva, ani tvrzené nezákonné hodnocení důkazů či nevhodné chování pracovnice správce daně. K tomu krajský soud uvedl, že průběh vytýkacího řízení skutečně ničemu takovému nenasvědčuje. Pokud jde o samotné hodnocení provedených důkazů, krajský soud především odmítl argumentaci žalobce, dle které mu správce daně nesdělil své pochybnosti, které ho vedly k závěru, že se žalobce zapojil do fiktivního řetězce fakturací, bez reálného plnění; žalobce se o této skutečnosti měl dozvědět až v okamžiku, kdy byla společnost NC&D již nekontaktní a nebylo možné si tedy od ní opatřit doklady, které by takovou premisu vyvracely. Krajský soud uvedl, že správce daně žalobci nic nezatajoval, naopak ho postupně seznamoval s jednotlivými zjištěními, o čemž svědčí protokoly o ústních jednáních a vyjádření žalobce ke sděleným pochybnostem. Podezření správce daně na zapojení žalobce do řetězce transakcí naplňujících znaky zneužití práva nicméně nebylo rozhodujícím důvodem pro neuznání nároku na odpočet daně, ale pouze důvodem podpůrným. Důvodem pro neuznání daňového odpočtu nebylo zjištění fiktivních operací bez reálného podkladu, ale skutečnost, že žalobce neprokázal nákup předmětného zboží v tuzemsku, ani jeho následnou přepravu a dodání osobám registrovaným k DPH v