2 Afs 146/2016 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 146/2016- 39 - text 2 Afs 146/2016 - 42 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců JUDr. Karla Šimky a Mgr. Evy Šonkové v právní věci žalobkyně: Palmer Capital RE Bohemia, s. r. o., se sídlem Politických vězňů 912/10, Praha 1, zastoupené Mgr. Petrem Šmehýlem, advokátem se sídlem Politických vězňů 912/10, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 2. 2014, č. j. 3668/14/5000-14401-700796, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 28. 4. 2016, č. j. 30 Af 28/2014 – 79, t a k t o : I. Kasační stížnost s e z a m í t á . II. Žalovaný n e m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalobkyni s e náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti n e p ř i z n á v á . O d ů v o d n ě n í : Kasační stížností ze dne 7. 6. 2016 se žalovaný, jakožto stěžovatel, domáhá zrušení shora označeného rozsudku (dále jen „napadený rozsudek“) Krajského soudu v Brně (dále jen „krajský soud“). Krajský soud napadeným rozsudkem zrušil k žalobnímu návrhu žalobkyně shora označené rozhodnutí stěžovatele (dále jen „rozhodnutí stěžovatele“), jímž bylo zamítnuto odvolání žalobkyně a potvrzen platební výměr Finančního úřadu pro Zlínský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 18. 4. 2013, č. j. 830700/13/3301-24401-706276 (dále jen „platební výměr“). Krajský soud napadeným rozsudkem dále vrátil věc stěžovateli k dalšímu řízení a rozhodl o nákladech řízení o žalobě. Správce daně platebním výměrem vyměřil žalobkyni daň z převodu nemovitostí ve výši 6.339.348 Kč. V odůvodnění platebního výměru správce daně zejména uvedl, že žalobkyně převedla kupní smlouvou ze dne 22. 3. 2012 blíže určený soubor nemovitostí. Dne 4. 7. 2012 podala žalobkyně přiznání k dani z převodu nemovitostí, avšak správci daně vznikly pochybnosti o správnosti výše ceny nemovitostí osvobozených od daně. K tomu správce daně konstatoval, že údaje o ceně zjištěné vycházely z předloženého znaleckého posudku, ve kterém byl předmětný soubor nemovitostí oceněn částkou 157.939.190 Kč. Správci daně vznikly pochybnosti mj. ohledně správnosti uvedeného celkového ročního nájemného v ocenění některých převáděných nemovitostí (budovy „čp. 167“, „čp. 5293“) výnosovým způsobem. Další pochybnosti správce daně byly za součinnosti žalobkyně odstraněny. K přetrvávajícím pochybnostem stran správnosti uvedeného celkového ročního nájemného v ocenění výše uvedených nemovitostí správce daně uvedl, že zjistil nesprávnosti ohledně žalobkyní uvedené výše nájemného. Správce daně proto vypracoval Úřední ocenění č. 3-190/2013, č. j. 271923/13/3301-24401-706276 budovy čp. 167, budovy čp. 5293 a budovy čp. 5256 (parkovací stání). Výsledná cena převáděných nemovitostí dle tohoto ocenění pak činila po zaokrouhlení 211.311.510 Kč. Po seznámení se s výsledkem postupu k odstranění pochybností podala žalobkyně návrh na pokračování v dokazování z důvodu nesouhlasu s výpočtem ceny nemovitosti výnosovým způsobem, kdy byly správcem daně započteny výnosy z nájmů dle přiložených nájemních smluv včetně daně z přidané hodnoty a též z důvodu, že výše uvedené úřední ocenění zpracoval právě správce daně. Správce daně k tomuto uvedl, že návrh žalobkyně na pokračování v dokazování pramení toliko z odlišného výkladu ustanovení § 23 vyhlášky č. 3/2008 Sb., ve znění vyhlášek č. 456/2008 Sb., č. 460/2009 Sb., č. 364/2010 Sb. a č. 387/2011 Sb. a zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů, které se týká zjištění nájemného z nájemních smluv. Žalobkyně tvrdila, že při zjišťování nájemného ve smyslu uvedené vyhlášky a zákona má být použito při ocenění staveb kombinace nákladového a výnosového způsobu ocenění nájemného bez daně z přidané hodnoty, naproti tomu podle výkladu správce daně se nájemné pro účely ocenění zjišťuje včetně daně z přidané hodnoty, pokud tak bylo daňovým subjektem účtováno. Správce daně konstatoval, že výše uvedené úřední ocenění bylo provedeno v souladu s platnou oceňovací vyhláškou ke dni 5. 4. 2012, a to pracovníkem správce daně, jenž je k takovému ocenění plně kvalifikován. Proto správce daně neshledal důvody k pokračování v dokazování a stanovil daň ve shora označené výši. Ve výroku platebního výměru správce daně dále uvedl, že rozdíl mezi daní stanovenou tímto platebním výměrem a daní tvrzenou v daňovém přiznání žalobkyně ve výši 1.601.172 Kč je splatný do 15 dnů ode dne nabytí právní moci tohoto platebního výměru, a identifikoval účet správce daně pro uhrazení uvedeného rozdílu. Stěžovatel ve svém zamítavém rozhodnutí k odvolacím námitkám žalobkyně zejména uvedl, že správce daně byl oprávněn vzhledem ke vzniklým pochybnostem vypracovat vlastní ocenění předmětných nemovitostí, maje pracovníky s odbornými schopnostmi k takové činnosti. K tomu dále konstatoval, že základem daně dle § 10 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (dále jen „zákon o trojdani“), je cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu, kterým je zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (dále jen „zákon o oceňování majetku“), platná v den nabytí nemovitosti, a to i v případě, je-li cena nemovitosti sjednaná dohodou vyšší než cena zjištěná; rozdíl cen nepodléhá dani darovací. Je-li však cena sjednaná vyšší než cena zjištěná, je základem daně cena sjednaná. Zákon o oceňování majetku výslovně nepožaduje zjištění ceny znalcem, a proto je může provést každá osoba mající odbornou způsobilost v oboru oceňování a v práci s tímto předpisem. Na podporu tohoto závěru stěžovatel rovněž citoval některé závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 4. 2013, č. j. 8 Afs 32/2012 – 27, a rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 24. 4. 2012, č. j. 68 Af 16/2012 – 52. K odvolací námitce ohledně nesprávnosti úředního ocenění nemovitostí správcem daně stěžovatel uvedl, že obecným předpisem, který stanoví způsoby oceňování jednotlivých druhů nemovitého majetku, je zákon o oceňování majetku. Problematiku daně z přidané hodnoty by měl ve vztahu k ceně zjištěné upravovat zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), avšak není tomu tak. Proto lze vzít v potaz ustanovení § 36 odst. 7 a 8 ZDPH, které řeší situace z praxe, kdy se může stát, že je stanovena jedna kupní cena, ačkoli je předmětem transakce více plnění, která mají různou sazbu daně. Ke zjištění ceny za jednotlivá plnění se pak použije vzájemný poměr cen jednotlivých plnění ze znaleckého posudku. Pojem „cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu“ použitý v ZDPH je tedy terminologicky i obsahově shodný s pojmem „cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu“, který je obsažen v zákoně o trojdani. Vzhledem ke skutečnosti, že cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu je cena stanovená v souladu s platnými oceňovacími předpisy, které problematiku DPH žádným způsobem neupravují, a ani upravovat nemohou, lze na základě výše uvedeného konstatovat, že cena zjištěná je vždy včetně DPH. Na základě způsobu výpočtu ceny výnosovým způsobem dle § 23 odst. 1 až 3 oceňovací vyhlášky je nesporné, že zákon o oceňování majetku a oceňovací vyhláška stanoví, z čeho vychází určení ceny výnosovým způsobem a jaké je použití výnosového způsobu u jednotlivých druhů staveb, včetně stanovení způsobu výpočtu ceny pro účely stanovené zvláštními předpisy. Z ustanovení § 36a odst. 1 ZDPH, ve spojení s § 2 odst. 1 zákona o oceňování majetku, vyplývá, že pokud ve specifických případech je základem daně cena obvyklá bez daně, tak a contrario v ostatních případech je obvyklá cena vždy včetně DPH. Konečně stěžovatel uvedl, že zákonitosti základních matematických operací, které zahrnují násobení, dělení, sčítání a odčítání, nedovolují, aby v případě dat vstupujících do výpočtů bez DPH (např. obvyklé nájemné bez DPH), byl výsledek (tedy cena zjištěná) včetně DPH. V odůvodnění napadeného rozsudku krajský soud přisvědčil žalobkyni toliko ohledně námitky, jíž bylo poukazováno na nezákonnost platebního výměru i rozhodnutí stěžovatele v důsledku zahrnutí částky odpovídající výši daně z přidané hodnoty do ročního nájemného při výnosovém určení ceny nemovitosti za účelem naplnění dílčího kroku stanovení základu daně z převodu nemovitostí. Dle krajského soudu totiž ustanovení § 36 odst. 7 a 8 ZDPH nesouvisí s daní z převodu nemovitostí. Pouhá skutečnost, že ustanovení § 36 odst. 7 ZDPH používá pojem „cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu“, jenž je použit též v ustanovení § 10 odst. 1 písm. a) zákona o oceňování majetku, dle krajského soudu není dostačující pro závěr, že by na oceňování nemovitosti výnosovým způsobem pro účely stanovení základu daně z převodu nemovitostí bylo lze prvně uvedené zákonné ustanovení analogicky aplikovat. Navíc, stanovuje-l