4 Afs 120/2017 — Nejvyšší správní soud

4 Afs 120/2017- 38 - text 4 Afs 120/2017 - 41 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jiřího Pally a soudců Mgr. Aleše Roztočila a JUDr. Tomáše Rychlého v právní věci žalobce: P. F., zast. Mgr. Pavlem Kandalcem, Ph.D., LL.M., advokátem, se sídlem Moravské náměstí 629/4, Brno, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutím žalovaného ze dne 28. 4. 2016, č. j. 18017/16/5200-10422-711919, a ze dne 28. 4. 2016, č. j. 18018/16/5200-10422-711919, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 23. 5. 2017, č. j. 51 Af 9/2016 - 23, takto: I. Rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 23. 5. 2017, č. j. 51 Af 9/2016 - 23, se zrušuje. II. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství č. j. 18017/16/5200-10422-711919, ze dne 28. 4. 2016, a č. j. 18018/16/5200-10422-711919, ze dne 28. 4. 2016, se zrušují a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. III. V řízeních o kasační stížnosti a o žalobách proti rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství ze dne 28. 4. 2016, č. j. 18017/16/5200-10422-711919, a ze dne 28. 4. 2016, č. j. 18018/16/5200-10422-711919, je žalovaný povinen zaplatit žalobci náhradu nákladů řízení ve výši 31.400 Kč do 15 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám advokáta Mgr. Pavla Kandalce, Ph.D., LL.M. Odůvodnění: I. Rekapitulace předcházejícího řízení [1] Žalovaný rozhodnutím ze dne 28. 4. 2016, č. j. 18017/16/5200-10422-711919, zamítl odvolání a potvrdil rozhodnutí, kterým správce daně doměřil žalobci daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2012 ve výši 5.640 Kč společně s penále ve výši 1.128 Kč. Rozhodnutím ze dne 28. 4. 2016, č. j. 18018/16/5200-10422-711919, žalovaný změnil rozhodnutí správce daně ze dne 22. 6. 2015, č. j. 1481275/15/2201-52521-304652, a žalobci doměřil daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2013 ve výši 178.646 Kč, penále vyčíslil na částku 35.729 Kč. Podle názoru žalovaného činnost žalobce představovala výkon nezávislého povolání, v důsledku čehož mohl uplatnit výdajový paušál pouze ve výši 40 % podle § 7 odst. 7 písm. c) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v rozhodném znění (dále jen „zákon o daních z příjmů“), namísto nesprávně uplatněného výdajového paušálu ve výši 60 % podle § 7 odst. 7 písm. b) zákona o daních z příjmů. [2] Krajský soud v Českých Budějovicích žalobu proti oběma rozhodnutím žalovaného zamítl rozsudkem ze dne 23. 5. 2017, č. j. 51 Af 9/2016 - 23. Vzal za prokázané, že žalobce v průběhu zdaňovacích období 2012 a 2013 na základě tzv. hráčské smlouvy vykonával činnost hráče ledního hokeje soustavně a za účelem dosažení zisku. Krajský soud naznal, že činnost žalobce nesplňovala definiční znaky živnosti podle § 2 zákona č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání (živnostenský zákon), ve znění pozdějších předpisů, přestože žalobce disponoval živnostenským oprávněním pro „Provozování tělovýchovných a sportovních zařízení a organizování sportovní činnosti“. I když je podle nařízení vlády č. 278/2008 Sb., o obsahových náplních jednotlivých živností, součástí definice tohoto oboru živnosti i „činnost výkonných sportovců, případně rozhodčích, provozovaná samostatně,“ vzhledem k chybějícímu aspektu samostatnosti nemohlo jít v případě žalobce o tuto specifikovanou živnost. Krajský soud se tedy přiklonil k závěrům správce daně a žalovaného, že žalobce vykonával nezávislé povolání. Podle krajského soudu byla vyloučena i aplikace zásady in dubio mitius, neboť vůbec nevznikly pochybnosti o tom, v jakém režimu má být příjem žalobce zdaňován. Dvojí výklad veřejnoprávní normy nebyl možný. Proto krajský soud nezrušil rozhodnutí žalovaného, kterým byly doměřeny daně z příjmů žalobci. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [3] Proti uvedenému rozsudku podal žalobce (dále jen „stěžovatel“) včasnou kasační stížnost. V ní namítl, že činnost, kterou vykonával, byla výkonem živnosti, a proto mohl uplatnit výdajový paušál ve výši 60 % podle § 7 odst. 7 písm. b) zákona o daních z příjmů. Upozornil, že výklad klíčového pojmu „samostatnost“ správcem daně, žalovaným i krajským soudem byl formálně logicky vadný a odporoval zásadě jednotného výkladu právního termínu napříč právními předpisy. Konkrétně stěžovatel uvedl, že jeho činnost splňovala podmínku samostatnosti pro zdanění v režimu § 7 zákona o dani z příjmů, což správce daně ani žalovaný nijak nerozporovali. Byla také považována za samostatnou ve smyslu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, jejímž je stěžovatel plátcem. Přesto však nebyla akceptována jako „samostatná“ z pohledu živnostenského zákona. Podle stěžovatele do samostatnosti nezasahuje, že se sportovec do jisté míry podřizuje vedení trenéra či klubu, ani to, že podstatou sportovního zápasu je interakce s ostatními hráči. Ze stejného důvodu bylo podle stěžovatele diskriminační rozlišovat mezi tzv. kolektivními a individuálními sporty, jako to učinil krajský soud a žalovaný. Stěžovatele poukázal na závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 10. 2012, č. j. 2 Afs 20/2012 - 41, varujícího před přeceňováním povinnosti dbát příkazů plátce, neboť ani práce řemeslníků na objednávku zákazníka by pak nemohla být považovaná za samostatnou činnost. K výkonu činnosti vlastním jménem stěžovatel uvedl, že se u hráče ledního hokeje sleduje množství individuálních indikátorů výkonnosti, z nichž se sestavují žebříčky a ovlivňují výši odměny hráče. Upozornil dále, že hráč zůstává individuálně odpovědný za disciplinární nebo smluvní delikty, čímž vyvracel závěr o odpovědnosti klubu za hráče. [4] Stěžovatel shledal, že existuje více možných výkladů právní normy. Dovolal se proto zásady in dubio mitius, upřednostňující výklad méně zasahující do práv stěžovatele jako soukromé osoby. Vycházel z doslovného znění definice živnosti, k níž je oprávněn, proto výklad podaný správcem daně pro něj byl nepředvídatelný a šel nad rámec zákona, v čemž stěžovatel spatřoval porušení čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod. Navrhl proto zrušení výše označeného rozsudku krajského soudu. [5] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti s právním názorem stěžovatele nesouhlasil. Pojem samostatnost musel vykládat odlišně v závislosti na právním předpisu, který interpretoval. Není vadou, jestliže pojem samostatnost chápal v zákoně o daních z příjmů a živnostenském zákoně rozdílně. Setrval na závěru, že stěžovatele nemohl považovat za osobu vykonávající činnost samostatně, a odmítl, že by rozlišování mezi jednotlivými sportovci podle charakteru sportu bylo diskriminační. Rozdílný přístup považoval za odůvodněný rozdílnou povahou uzavíraných smluvních vztahů. V ostatním žalovaný souhlasil se závěry krajského soudu. [6] Stěžovatel v replice k vyjádření žalovaného odmítl výklad pojmu samostatnost, jak jej činí žalovaný. Podle stěžovatele není dán relevantní důvod nazírat na tento pojem rozdílně z hlediska zákona o dani z příjmů a zákona o dani z přidané hodnoty. Upozornil, že tento pojem žádný zákon, a to včetně živnostenského zákona, výslovně nedefinuje, a proto by měl být vykládán napříč daňovými předpisy i živnostenským zákonem analogicky. Poukázal v této souvislosti na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 7. 2017, č. j. 6 Afs 278/2016 - 54, který stěžovatelovy závěry podporuje. Odkázal rovněž na nález Ústavního soudu ze dne 6. 6. 2013 sp. zn. II. ÚS 2429/12, v němž se pojednává o zásadním významu právní jistoty a důvěry v právo. Stěžovatel uzavřel, že výše uvedený rozsudek Nejvyššího správního soudu osvědčuje závěr, že profesionální hokejista splňuje podmínky k naplnění živnosti ve smyslu § 2 živnostenského zákona. III. Posouzení kasační stížnosti [7] Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v souladu s § 109 odst. 3 a 4 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) vázán rozsahem a důvody, které stěžovatel uplatnil v kasační stížnosti. Neshledal přitom vady podle § 109 odst. 4 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti. Z obsahu kasační stížnosti je zřejmé, že ji stěžovatel podal z důvodu podle § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. [8] Podle tohoto ustanovení „[k]asační stížnost lze podat pouze z důvodu tvrzené nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.“ Nesprávné právní posouzení spočívá buď v tom, že na správně zjištěný skutkový stav je aplikován nesprávný právní předpis, popř. je sice aplikován správný právní předpis, ale tento je nesprávně vyložen. [9] Kasační stížnost je důvodná. [10] Nejvyšší správní soud z obsahu správního spisu zjistil následující skutečnosti: [11] Smluvním základem vztahu mezi stěžovatelem a klubem byla tzv. hráčská smlouva uzavřená podle § 51 zákona č. 40/1964, občanského zákoníku, ze dne 1. 5. 2012, platná do 30. 4. 2013. Po postoupení smlouvy z HC X, a. s. na X HK, a. s., byla