5 Afs 138/2016 — Nejvyšší správní soud

5 Afs 138/2016- 74 - text 5 Afs 138/2016 - 79 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy a soudců Mgr. Ondřeje Mrákoty a JUDr. Lenky Matyášové v právní věci žalobce: J. L., zastoupen Mgr. Janem Aulickým, advokátem, se sídlem Za Tiskárnou 327, Český Krumlov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 8. 3. 2016, č. j. 57 Af 37/2014 - 46, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Rozhodnutím ze dne 5. 8. 2014, č. j. 19962/14/5000-24700-703359, žalovaný zamítl odvolání žalobce (dále jen „stěžovatel“) a potvrdil platební výměr Finančního úřadu pro Plzeňský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 6. 1. 2014, č. j. 143587/14/2300-04703-402067 (dále jen „platební výměr“). Platebním výměrem byl stěžovateli podle § 139 a § 147 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v relevantním znění (dále jen „daňový řád“), a podle § 44a odst. 4 písm. c) zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), v relevantním znění (dále jen „zákon o rozpočtových pravidlech“), vyměřen odvod do státního rozpočtu za porušení rozpočtové kázně ve výši 1 300 000 Kč. [2] Stěžovatel proti rozhodnutí žalovaného brojil žalobou, kterou Krajský soud v Plzni (dále jen „krajský soud“) v záhlaví označeným rozsudkem jako nedůvodnou podle § 78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), zamítl. [3] Krajský soud v napadeném rozsudku konstatoval, že byly splněny zákonné podmínky pro opakovanou daňovou kontrolu dle § 85 odst. 5 daňového řádu, neboť stěžovatel předložil správci daně dne 29. 12. 2011 opravné daňové doklady, které nemohly být bez zavinění správce daně uplatněny v původní daňové kontrole a současně zakládaly pochybnosti o správnosti, průkaznosti nebo úplnosti dosud stanovené daně nebo tvrzení stěžovatele, a to vzhledem k tomu, že jimi byl zpochybněn samotný základ pro vyplacení účelového finančního příspěvku na základě rozhodnutí Ministerstva kultury ze dne 13. 6. 2008, č. j. 5990/2008. Nepřisvědčil rovněž námitce, že vystavení opravných daňových dokladů nebylo projevem stěžovatelovy vážné a svobodné vůle. Uvedl, že vzájemná fakturace mezi stěžovatelem a společností Zámek Týnec s.r.o. byla pouze účelovým krokem v souvislosti s čerpáním příspěvku v roce 2008 a jeho finančním vypořádáním, které vyžadovalo předložení faktur vystavených zhotovitelem. Fakturace mezi stěžovatelem a společností Zámek Týnec s.r.o. měla pouze formálně navodit stav, že jednotlivá plnění učinila společnost Zámek Týnec s.r.o., ačkoli byla provedena samotným stěžovatelem. Nebyly tak splněny podmínky pro poskytnutí účelového finančního příspěvku. Stěžovatel se tedy obcházením podmínek pro vyplacení účelového finančního příspěvku dopustil porušení rozpočtové kázně. II. Podstatný obsah kasační stížnosti, vyjádření žalovaného [4] Stěžovatel napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností z důvodů, které podřadil pod § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ř. s. [5] Namítl, že nebyly splněny zákonné podmínky pro opakovanou daňovou kontrolu. Opravné daňové doklady, které jsou považovány za nové skutečnosti odůvodňující opakovanou daňovou kontrolu, nejsou důkazem toho, že zdanitelné plnění se neuskutečnilo nebo bylo vráceno. Podstatný je skutečný stav, tedy zda došlo či nedošlo k dodávce mezi stěžovatelem a společností Zámek Týnec s.r.o. a obráceně, nikoliv formální stav. Krajský soud se však skutkovou stránkou nezabýval a omezil se na posouzení formálních dokladů, dobropisů (respektive opravných daňových dokladů) a protokolů o jednání, ačkoli u faktur či daňových dokladů správně vychází z toho, že nejsou důkazem uskutečnění dodávky či zdanitelného plnění. [6] Stěžovatel dále nesouhlasí se závěrem správních orgánů a krajského soudu, že společnost Zámek Týnec s.r.o. nemohla stěžovateli dodat žádná plnění podle smluv o dílo, neboť neměla žádné zaměstnance. Dle stěžovatele zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, platný a účinný do 31. 12. 2013 (dále jen „obchodní zákoník“), nevázal možnost dodání díla na práci vlastních zaměstnanců. Dodavatelem (zhotovitelem díla) je ten, kdo se k tomu zaváže smlouvou, nikoliv ten, kdo vlastními zaměstnanci nebo vlastní prací dílo tvoří. Poukázal na to, že zejména ve stavebnictví je běžnou praxí, že dodavatelé řadu prací subkontrahují, neboť nemají dostatečné pracovní kapacity či jim chybí pracovníci s určitou specializací. Někdy proto vznikají speciální organizace, jejichž prostřednictvím dochází ke shromažďování faktur. [7] Stěžovatel uvedl, že protokol o ústním jednání má povahu veřejné listiny. To však zakládá pouze vyvratitelnou domněnku, že to, co je v něm uvedeno, se stalo, nikoli právní domněnku o pravdivosti takového výroku a toho, že co v protokolu není uvedeno, se během jednání nestalo. Jestliže krajský soud vycházel z toho, že z neexistence zmínky o něčem vyvozuje, že k tomu nedošlo, respektive tomu nic nenasvědčuje, posoudil povahu protokolu o ústním jednání nesprávně. [8] Stěžovatel rovněž namítl, že Finanční úřad v Klatovech zneužil jeho neznalosti a skutečnosti, že nebyl kvalifikovaně zastoupen a přiměl jej k vystavení opravných daňových dokladů, aby mu nebyla doměřena daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“). Tato daň mu nakonec byla doměřena a navíc byl na základě těchto opravných daňových dokladů podán podnět k opakované daňové kontrole na čerpání účelového finančního příspěvku v roce 2008. Dle názoru stěžovatele je chybný závěr krajského soudu, že je svéprávný a bez ohledu na možné vnitřní výhrady při vystavování opravných daňových dokladů musí nést důsledky svého jednání. Krajský soud v této souvislosti odkazoval na judikaturu vztahující se k občanskoprávnímu jednání, nikoli k postupu v daňovém řízení. Nezohlednil tedy zásadní rozdíl mezi občanskoprávním jednáním a úkonem v rámci daňové kontroly. Finančnímu úřadu v Klatovech muselo být zřejmé, že k vystavení opravných daňových dokladů má stěžovatel výhrady. [9] Dále stěžovatel vytkl, že krajský soud vycházel z nedostatečně zjištěného stavu věci, neboť odmítl provést výslech účetní stěžovatele a výslechy pracovníků Finančního úřadu v Klatovech k prokázání okolností, za kterých bylo vedeno jednání se stěžovatelem dne 23. 12. 2011. Při tomto jednání bylo postupováno v rozporu s daňovým řádem, neboť bylo využito jeho naivity, na základě čehož vystavil opravné daňové doklady, které byly podkladem pro opakovanou daňovou kontrolu na účelový finanční příspěvek v roce 2008. [10] Stěžovatel rovněž namítl neústavnost úpravy obsažené v § 44 a § 44a zákona o rozpočtových pravidlech. Na základě těchto ustanovení je podle stěžovatele svěřeno správním orgánům rozhodování o trestních sankcích vůči fyzickým a právnickým osobám za porušení jejich povinností vůči státu ve vztazích, v nichž nemá stát vůči těmto osobám vrchnostenské postavení. V projednávané věci stát poskytl stěžovateli účelový finanční příspěvek, který nebyl jen v jeho zájmu, ale i v zájmu státu. Fakticky se v daném případě jednalo o dohodu dvou rovnoprávných subjektů, tedy soukromoprávní jednání státu a vlastníka památky. Pokud by byl vztah mezi těmito subjekty uznán za občanskoprávní, byla by úprava v § 44a odst. 11 až 13 zákona o rozpočtových pravidlech neústavní. [11] Za neústavní považuje stěžovatel rovněž stanovení výše odvodu dle § 44a odst. 4 zákona o rozpočtových pravidlech, neboť výše odvodu dle písm. b) [dříve c)] tohoto ustanovení stanoví fixní odvod ve výši poskytnutého finančního příspěvku bez ohledu na rozsah a druh nesplnění stanovených podmínek. Nezáleží tedy na tom, jakou podmínku příjemce finančního příspěvku porušil a jak závažně, nedochází tedy k individualizaci jednotlivých případů. Není ani požadováno, aby příjemce finančního příspěvku porušení určité podmínky zavinil či aby ji dokonce způsobil. Připomněl, že odvod je nutné považovat za trestní sankci. Poskytnutím účelového finančního příspěvku se jeho příjemce stává vlastníkem finančních prostředků, přičemž toto vlastnické právo podléhá ústavní ochraně. Odvod ve výši poskytnutého účelového finančního příspěvku shledává stěžovatel v rozporu se zásadou ústavní ochrany v případě nezaviněného porušení podmínek poskytnutí takového příspěvku. V případě nezaviněného i zaviněného porušení těchto podmínek je nutné poměřovat zájem státu na dodržování podmínek poskytnutí účelového finančního příspěvku se zájmem jeho příjemce na užití poskytnutých finančních prostředků na dosažení stanoveného cíle. Dle stěžovatele právní úprava odvodu neobstojí v rámci testu proporcionality, a to ani v případě zaviněného porušení podmínek poskytnutí finančního příspěvku. Možnost zohlednit individuální okolnosti konkrétního případu dalo Generální finanční ředitelství prostřed