9 Afs 237/2018 — Nejvyšší správní soud

9 Afs 237/2018- 50 - text 9 Afs 237/2018 - 56 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka a soudců JUDr. Barbary Pořízkové a JUDr. Pavla Molka v právní věci žalobkyně: Falco computer, s.r.o., se sídlem Pod Hradbami 2003/3, Velké Meziříčí, zast. JUDr. Jaroslavem Pavlasem, Ph.D., advokátem se sídlem Náměstí 22/24, Velké Meziříčí, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 9. 3. 2016, č. j. 10231/16/5200-11435-701996, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 26. 4. 2018, č. j. 30 Af 55/2016 - 66, takto: Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 26. 4. 2018, č. j. 30 Af 55/2016 - 66, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Dodatečným platebním výměrem ze dne 23. 9. 2014, č. j. 1456323/14/2913-05700-703011, doměřil Finanční úřad pro Kraj Vysočina žalobkyni na základě daňové kontroly podle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“), a podle § 143 odst. 1 a 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období od 1. 4. 2008 do 31. 3. 2009 ve výši 477 750 Kč a současně jí podle § 37b odst. 1 písm. a) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), ve spojení s § 264 odst. 13 daňového řádu sdělil penále ve výši 95 550 Kč, neboť stěžovatelka neprokázala přijetí služeb deklarovaných v přijatých fakturách a náklady uplatněné na základě těchto faktur tak byly podle správce daně neoprávněné; dle správce daně dále žalobkyně vytvořila spojení se společností TREBOSS s.r.o. za účelem snížení základu daně. [2] V záhlaví citovaným rozhodnutím žalovaný změnil prvostupňové správní rozhodnutí co do oprávněnosti nákladů na služby deklarované v daňovém dokladu společnosti Digitrend a zároveň nepotvrdil závěry správního orgánu prvního stupně o účelovém spojení žalobkyně se společností TREBOSS, včetně porušení pravidel ceny obvyklé dle § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů; doměřenou daň změnil z částky 477 750 Kč na částku 167 370 Kč (penále změnil z částky 95 550 Kč na částku 33 474 Kč). V ostatním ponechal výrok prvostupňového rozhodnutí beze změny. Ve shodě se správcem daně žalovaný dospěl k závěru, že žalobkyně ve vztahu k fakturám, na nichž byla jako dodavatel uvedena společnost AKOVE, neunesla své důkazní břemeno, neboť neprokázala skutečnosti, k jejichž prokázání byla správcem daně vyzvána. [3] Žalobu proti napadenému rozhodnutí žalovaného Krajský soud v Brně zamítl. K otázce unesení důkazního břemene ve vztahu k žalobkyní uplatněným výdajům ve výši 797 780 Kč na základě přijatých faktur od společnosti AKOVE (k daňově uznatelným výdajům ve smyslu § 24 zákona o daních z příjmů) shrnul, že postup žalovaného považoval za správný a neshledal potřebu tomuto postupu nic vytknout. Správce daně i žalovaný shromáždili pro vydání prvostupňového i napadeného rozhodnutí dostatečné podklady svědčící o správnosti závěrů obou napadených rozhodnutí. Podle krajského soudu správce daně ani žalovaný nepochybili, neboť pro své závěry měli dostatek podkladů, na které současně ve svých rozhodnutích odkázali a svá rozhodnutí dostatečně a srozumitelně zdůvodnili. Krajský soud nepřisvědčil ani námitce žalobkyně, podle níž jednala v dobré víře, neboť se o tom, že osoby vystupující za společnost AKOVE již v měsíci březnu 2009 nebyly zaměstnanci této společnosti, dozvěděla až o čtyři roky později. Krajský soud neshledal důvodnou ani námitku prekluze. Nepřisvědčil ani námitce, podle níž mohlo být dožádání provedeno pouze v daňovém řízení; důvodnou neshledal ani námitku opomenutí založení úředního záznamu určujícího oprávněnou osobu do spisu. [4] Krajský soud se dále zabýval námitkou založenou na posouzení toho, zda byly v případě žalobkyně naplněny podmínky pro zahájení daňové kontroly, resp. zda správce daně měl postupovat podle § 145 odst. 2 daňového řádu, neboť tato skutečnost by měla vliv na běh prekluzivní lhůty ve smyslu dalšího postupu správce daně podle § 148 odst. 3 daňového řádu. Poukázal na to, že postup podle § 145 odst. 2 daňového řádu se použije toliko za situace, pokud má správce daně k dispozici takové skutečnosti, na jejich základě lze důvodně předpokládat doměření daně. Rozlišujícím kritériem pro to, kdy má správce daně vydat výzvu k podání dodatečného daňového přiznání a kdy může bez výzvy zahájit daňovou kontrolu, je přitom právě „důvodný předpoklad doměření daně“. V projednávané věci však správce daně konkrétní indicie k tomu, že by existoval důvodný předpoklad doměření daně, neměl, a proto ani nemohl žalobkyni ve smyslu posledně citovaného ustanovení poučit. Krajský soud pak nesouhlasil ani s tím, že by prekluzivní lhůta k vyměření daně již uplynula. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [5] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) kasační stížnost z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“). [6] Stěžovatelka nejprve odkázala na samotné uskutečnění školení. Uvedla, že argumentace soudu, odkazy na judikaturu a celá koncepce odůvodnění je velmi pečlivá, přesvědčivá a logická. Stěžovatelka však nesouhlasila se závěry plynoucími z tohoto odůvodnění. Podle ní se celá argumentace koncentrovala na to, zda si, jako příjemce zdanitelného plnění, počínala dostatečně obezřetně a zda byla v dobré víře. Konstatovala, že dobrá víra není nic, co by se dalo prokázat nějakou listinou nebo jiným důkazem. Se společností Fox Computers spolupracovala dlouhodobě a nebyl důvod, aby se po změně názvu této společnosti na AKOVE a změně vlastníka něco změnilo, když tyto odborné práce (zde konkrétně školení) dělali ti samí lidé, už ne jako společníci a jednatelé, ale jako zaměstnanci. Plnění fakticky nastalo, úhrady byly provedeny bankovním převodem, doklady dostala stěžovatelka stejně jako v předešlých letech, stěžovatelka proto nechápala, jaký vliv měl mít zápis do obchodního rejstříku tři měsíce před uskutečněním školení. Krajský soud se podle stěžovatelky vůbec nevypořádal se skutečností, že práci za AKOVE odvedli její zaměstnanci; k tomu odkázala na § 585 zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „občanský zákoník“); argumentovala, že přičitatelnost jednání zaměstnavateli a dobrá víra neplatí jen v provozovně, ale zejména a právě u školení, která se objednávají na míru a jsou konána přímo na pracovišti. [7] Stěžovatelka dále namítala, že soud v napadeném rozsudku rozebral, že interpretace § 145 odst. 2 daňového řádu byla v judikatuře roztříštěná; zcela však pominul sjednocující stanovisko rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu v rozhodnutí č. j. 1 Afs 183/2014  55. Stěžovatelka argumentovala tím, že soud uvedl, že žádné dokazování neprobíhalo do okamžiku zahájení kontroly; to však nebylo možné. Uvedla, že pochybnosti správce daně nejsou věc abstraktní, ale mají být konkrétního charakteru například proto, aby se k nim mohl daňový subjekt vyjádřit. Pochybnosti mají být podle stěžovatelky „podloženy rozumovým uvažováním, a to stojí na úsudcích a ty stojí zase na faktech, nikoli na pocitech“. Pokud existovaly pochybnosti, muselo před nimi proběhnout nějaké hodnocení zjištěných skutečností. Skutečnost, že správce daně nedělá materiálně zachycené záznamy o hodnocení důkazů, a to, že nejsou ve spise, ještě neznamená důkaz o tom, že hodnocení neproběhla. Stěžovatelka uvedla, že závěr, že by správce daně v rámci vyhledávací činnosti nehodnotil důkazní prostředky, je absurdní. [8] Podle stěžovatelky zahájil správce daně daňovou kontrolu a zároveň doměřovací řízení pár dní před prekluzí. Kontrola byla zahájena jen proto, aby správce daně měl co nejdelší lhůtu na kontrolu a doměření daně. V krajským soudem ignorovaném rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu č. j. 1 Afs 183/2014 - 55 byl jednoznačně vysloven názor k aplikaci § 145 odst. 2 daňového řádu v právní větě II [„Dozví-li se správce daně jinak než na základě daňové kontroly (zejména z poznatků při správě jiných daní, z informací od jiných orgánů či soukromých subjektů nebo z vlastní vyhledávací činnosti) o skutečnostech či důkazech nasvědčujících tomu, že by daňovému subjektu měla být určitá daň doměřena, je zásadně povinen daňový subjekt o tom zpravit a vyzvat jej podle § 145 odst. 2 věty první daňového řádu k podání dodatečného daňového tvrzení.“ ]. Vzhledem k tomu, že správce daně nepostupoval podle § 145 odst. 2, věty první, daňového řádu, nemá úkon zahájení daňové kontroly vliv na prekluzi a propadná lhůta uplynula podle § 148 odst. 1 daňového řádu dne 26. 4. 2012. [9] Stěžovatelka uvedla, že i pokud by Nejvyšší