9 Afs 302/2019 — Nejvyšší správní soud

9 Afs 302/2019- 52 - text 9 Afs 302/2019 - 58 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Barbary Pořízkové a soudců JUDr. Pavla Molka a JUDr. Radana Malíka v právní věci žalobkyně: GEMAX INVEST a.s., se sídlem Pozlovice 337, zast. JUDr. Ing. Ondřejem Lichnovským, advokátem se sídlem Palackého 151/10, Prostějov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 11. 2017, č. j. 49568/17/5200-11435-710862, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 10. 10. 2019, č. j. 62 Af 5/2018 - 82, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalobkyni se vrací soudní poplatek za návrh na přiznání odkladného účinku ve výši 1 000 Kč, který bude vyplacen z účtu Nejvyššího správního soudu k rukám zástupce žalobkyně, JUDr. Ing. Ondřeje Lichnovského, advokáta se sídlem Palackého 151/10, Prostějov, a to do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Finanční úřad v Luhačovicích zaslal žalobkyni dne 4. 12. 2012 výzvu k podání řádného daňového tvrzení k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období kalendářního roku 2011. Protože žalobkyně daňové přiznání nepodala (to udělala až dne 11. 5. 2016), přistoupil Finanční úřad pro Zlínský kraj (dále jen „správce daně“) k vyměření daně podle pomůcek a platebním výměrem ze dne 25. 11. 2015, č. j. 1810147/15/3305-52524-701172, vyměřil žalobkyni daň z příjmů právnických osob za rok 2011 ve výši 13 417 420 Kč. Žalobkyně napadla platební výměr odvoláním, kterému správce daně částečně vyhověl a rozhodnutím ze dne 25. 11. 2016, č. j. 1979144/16/3305-52524-701172, snížil vyměřenou daň z částky 13 417 420 Kč na částku 11 191 950 Kč, neboť z podkladů předložených žalobkyní zjistil, že při výpočtu části základu daně související s výnosy z prodeje nemovitostí ve výši 78 000 000 Kč bylo namístě zohlednit pořizovací cenu převáděných pozemků ve výši 11 712 460 Kč. Proti tomuto rozhodnutí podala žalobkyně odvolání, které žalovaný zamítl rozhodnutím ze dne 20. 11. 2017, č. j. 49568/17/5200-11435-710862. [2] Proti rozhodnutí žalovaného podala žalobkyně žalobu ke Krajskému soudu v Brně (dále „krajský soud“), který ji v záhlaví uvedeným rozsudkem zamítl. Uvedl, že byly splněny podmínky pro vyměření daně podle pomůcek podle § 145 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Žalobkyně měla daňovou povinnost k dani z příjmů za rok 2011, avšak daňové přiznání nepodala ani na základě výzvy správce daně. Důvody, kterými nepodání daňového přiznání ospravedlňovala, totiž spory mezi akcionáři a pochybení prokuristy, jsou z hlediska aplikace § 145 daňového řádu nepodstatné. Navíc daňová přiznání k dani z přidané hodnoty za období roku 2011 podávána byla, stejně jako daňové přiznání k dani silniční za rok 2011. Tvrzení, že žalobkyně nebyla pasivní, neboť v roce 2015 se dohodla se správcem daně, že daňová přiznání podá, nic nemění na tom, že na výzvu z roku 2012 k podání daňového přiznání nijak nereagovala a patnáctidenní lhůta marně uplynula. Navíc zástupce žalobkyně pouze dne 15. 10. 2015 sdělil, že daňové přiznání podá, což ale neučinil po dobu delší než jeden měsíc, takže správci daně nelze vyčítat, že již neotálel a daň stanovil podle pomůcek. [3] Správce daně si jako pomůcky opatřil kromě části účetnictví žalobkyně také její daňová přiznání k dani z přidané hodnoty za období roku 2011, vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za rok 2011, daňové přiznání k dani silniční za rok 2011 a daňová přiznání k dani z příjmů právnických osob za období 2007 až 2009. Účetnictví, které předložila až v odvolacím řízení, shledal správce daně neúplným a neprůkazným. Nikoli však pouze z toho důvodu, že účetní závěrka nebyla zveřejněna v obchodním rejstříku, nýbrž i z toho důvodu, že předložená účetní sestava ze dne 14. 12. 2015 nekorespondovala s ostatními účetními sestavami a že účetní zápisy týkající se provize pro společnost LEREIS INVEST, a. s. (dále jen „LEREIS“), a pronájmu kontejnerů od S. M., které představovaly podstatnou část uplatněných výdajů, byly zaúčtovány pouze na základě interních dokladů a nebyly doloženy prvotními doklady. Nebylo namístě, aby žalovaný vyzýval žalobkyni k odstraňování vad účetnictví. Správce daně ji totiž k předložení bezvadného účetnictví vyzval již poté, co v odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru uvedla, že má účetnictví k dispozici. Není však povinností správce daně vyzývat daňový subjekt opakovaně, tím spíše ne v odvolacím řízení. Při stanovení daně podle pomůcek se správce daně vyslovil i k tomu, že se mu nepodařilo najít srovnatelný subjekt. Důvodem byla skutečnost, že žalobkyně obdržela výnos z prodeje nemovitostí ve výši 78 milionů Kč, a bylo tedy těžké najít srovnatelný subjekt s obdobnou transakcí. Navíc není povinností správce daně při stanovení daně podle pomůcek vždy nalézt srovnatelný daňový subjekt. Krajský soud ani neshledal, že by byla daň stanovena kombinací dokazování a pomůcek. Skutečnost, že správce daně použil jako pomůcku i část účetnictví žalobkyně, totiž neznamená, že byla daň stanovena dokazováním. Toto účetnictví totiž nebylo jedinou pomůckou, a správce daně tak nevyšel „výlučně“ jen z údajů zjištěných od žalobkyně. Žalobkyně také neměla právo účastnit se výběru pomůcek a žalovaný neměl povinnost zohlednit její připomínky ke zvoleným pomůckám. Mohla pouze namítat, že se jedná o pomůcky, které nedostojí požadavkům na racionalitu a na vztah k daňové povinnosti. Její námitky však byly v tomto směru nekonkrétní a ke zpochybnění pomůcek nestačily. [4] Nepřitakal ani námitce, že stanovená výše daně byla nepřiměřená a žalovaným dovozovaný zisk nereálný kvůli nezohlednění provize za zprostředkování prodeje nemovitosti. Nepřiměřenost nelze spatřovat pouze v tom, že daňová povinnost stanovená podle pomůcek činí zhruba 11 milionů Kč, zatímco daň, kterou vyčíslila žalobkyně v dodatečném daňovém přiznání, by činila necelých 5 milionů Kč. Podle judikatury Nejvyššího správního soudu (dále též „NSS“) nelze nepřiměřenost použitých pomůcek odůvodňovat tím, že daňový subjekt následně v odvolacím řízení přesně vyčíslí daňovou povinnost tak, jak to měl učinit již na výzvu prvostupňového správce daně, a poukáže na rozdíly mezi takto určenou daňovou povinností a výší daně stanovenou správcem daně za použití pomůcek. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalobkyně [5] Žalobkyně (dále „stěžovatelka“) podala proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost z důvodu uvedeného v § 103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“). [6] Nejprve připomněla, že během jednání o prodeji nemovitých věcí v roce 2011 vedli jednotliví akcionáři mezi sebou a se stěžovatelkou spory s cílem ovládnout chod jejího představenstva a v důsledku toho byl její chod paralyzován, takže nebylo jasné, kdo je oprávněn za ni jednat. Prokurista pan M. v tomto ohledu selhal, daňové přiznání nepodal a na konci roku 2014 zemřel, což celou situaci dále zkomplikovalo. Nový statutární ředitel společnosti v roce 2015 zjistil, že stěžovatelka nepodala daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2011 a nereagovala na výzvu ze dne 4. 12. 2012, její nový daňový zástupce kontaktoval v srpnu 2015 správce daně, aby domluvil termín podání daňového přiznání, v září 2015 došlo i k neformální dohodě o podání daňového přiznání, jakmile to bude možné, tato snaha však byla ukončena stanovením daně podle pomůcek v platebním výměru. [7] Podle krajského soudu nebylo možné stanovit daň dokazováním, neboť stěžovatelka nereagovala na výzvu správce daně podle § 145 odst. 1 daňového řádu. Takovou argumentační zkratku je nutno odmítat, neboť stanovení daně podle pomůcek je náhradním způsobem stanovení daně a je třeba je považovat za poslední prostředek. Stanovení daně na základě dokazování má přednost i v případě, kdy daňový subjekt nesplní svoji povinnost podat řádné daňové přiznání na základě výzvy dle § 145 odst. 1 daňového řádu. Nevyhovění výzvě nevede bez dalšího k aplikaci pomůcek, jak nesprávně dovozuje krajský soud. V jejím případě došlo k nepodání řádného daňového přiznání vlivem okolností, které nemohla ovlivnit. Správce daně věděl, že připravovala daňové přiznání, a disponoval účetnictvím, takže daň mohl stanovit na základě dokazování. Ostatně účetnictví a daňové přiznání bylo doloženo žalovanému i v rámci daňového řízení. Sice se tak stalo až v rámci odvolacího řízení, to však tvoří s řízením před správcem daně jeden celek. Tvoří-li odvolací řízení jednotu s řízením před prvostupňovým správcem daně, pak nemá být daňový subjekt limitován v uplatňování důkazů a svých tvrzení za účelem obhájení svých zájmů. Doložila-li stěžovatelka v odvolacím řízení daňové tvrzení a důkazní prostředky, měl se jimi žalov