2 Afs 44/2021 — Nejvyšší správní soud

2 Afs 44/2021- 37 - text 2 Afs 44/2021 - 41 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Evy Šonkové a soudkyň JUDr. Miluše Doškové a Mgr. Sylvy Šiškeové v právní věci žalobkyně: Náboženská obec Církve československé husitské v Praze 6 - Břevnov, se sídlem Na Petynce 2257/47, Praha 6, zastoupená JUDr. Jakubem Křížem, Ph.D., advokátem se sídlem Na Podkovce 281/10, Praha 4, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 6. 12. 2017, č. j. 52533/17/520010421711070, a ze dne 6. 12. 2017, č. j. 52538/17/5200-10421-711070, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 25. 1. 2021, č. j. 5 Af 5/2018-56, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Žalobkyně poskytla bezplatně přechodné ubytování své farářce ve služebním bytě (ateliéru) v budově svého sídla. [2] Na základě daňové kontroly bylo zjištěno, že nedošlo ke splnění jedné z podmínek pro osvobození nepeněžního plnění ve formě přechodného ubytování dle § 6 odst. 9 písm. i) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“), neboť farářka má trvalý pobyt ve shodné obci, kde je služební byt. Finanční úřad pro hlavní město Prahu tak rozhodnutími ze dne 1. 9. 2016, č. j. 6737535/16/2006-52521-110453, a ze dne 1. 9. 2016, č. j. 6737650/16/2006-52521-110453 (dále jen „správce daně“ a „prvostupňová rozhodnutí“) žalobkyni dodatečně stanovil daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2013 a 2014. Následně v odvolacím řízení žalovaný v záhlaví označenými rozhodnutími snížil doměřenou daň na 10 080 Kč za rok 2013 a na 17 280 Kč za rok 2014. [3] Proti v záhlaví označeným rozhodnutím (dále jen „napadená rozhodnutí“) podala žalobkyně žalobu, kterou Městský soud v Praze (dále jen „městský soud“) v záhlaví uvedeným rozsudkem zamítl. [4] Podle městského soudu žalovaný odůvodnil svůj časový snímek, tj. dobu, kdy je ateliér využíván ke služebním účelům, dostatečně. Žalobkyně sice tvrdila celou řadu dalších povinností duchovního, jež správní orgány nezohlednily, avšak nijak je nekvantifikovala a neprokázala. I když bylo podle městského soudu u některých činností obtížné unést důkazní břemeno, u ostatních v tom žalobkyni nic nebránilo. Také pokud by byl služební byt v souladu s tvrzením žalobkyně veřejným místem, jevilo se městskému soudu jako nepravděpodobné, že by byl byt věřícím přístupný skutečně 24 hodin denně. [5] Městský soud uznal, že se správní orgány nevypořádaly s usnesením Rady starších ze dne 7. 4. 2010, nicméně ve světle dalších tvrzení žalobkyně ohledně bytu jako veřejného prostoru (a jeho hodnotě) působil tento dokument nevěrohodně. V dokumentu obsažená definice rozdělení užívání služebního bytu (50% pro osobní potřebu farářky a 50% pro služební potřeby) se městskému soudu jevila jako rámcová, pochyboval o tom, že by tím žalobkyně stanovila přesné časové rozdělení užívání bytu. I s ohledem na časový odstup, kdy mohlo dojít k vývoji v užívání bytu oproti rozsahu užívání definovanému v dokumentu, pak podle městského soudu nebylo chybou správních orgánů, když vycházely z veřejně dostupných informací o rozsahu užívání služebního bytu pro služební účely. [6] Městský soud také neshledal vadným postup správních orgánů spočívající v lineárním snížení poskytnutého nepeněžního plnění. Uznal, že by v případě bytu, do něhož mohou vystupovat cizí osoby, muselo dojít k výraznému snížení nájemného. To však podle městského soudu platí pouze v případě, kdy by se nejednalo o nájem služebního bytu. Farářka si musela být vědoma, že služební byt s sebou nese i toto omezení, přičemž u služebního bytu může být takové omezení dáno právě jeho povahou a nemusí být zohledňováno v metodice výpočtu hodnoty nepeněžitého plnění. [7] Za důvodnou nepovažoval městský soud ani námitku, že ze strany správních orgánů došlo k zásahu do autonomie církví. Správní orgány nevykládaly vnitřní předpisy žalobkyně, pouze při výkladu daňových předpisů vycházely z veřejně dostupných informací žalobkyně o rozsahu využití služebního bytu pro služební účely. Vnitřní předpisy žalobkyně v daném případě nebyly relevantní, protože neprokazovaly ani vazbu činností duchovního na služební byt, ani rozsah jeho využití pro služební účely. II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného [8] Proti rozsudku městského soudu podala žalobkyně (dále jen „napadený rozsudek“ a „stěžovatelka“) kasační stížnost z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále „s. ř. s.“), tj. pro nesprávné posouzení právní otázky soudem, vadu řízení spočívající v tom, že skutková podstata nemá oporu ve spisech a nepřezkoumatelnost rozsudku. [9] Stěžovatelka namítá, že si správce daně neopatřil dostatečné podklady ke zjištění úplného časového snímku využívání bytu ke služebním účelům, neboť do něj nezahrnul dobu strávenou plněním služebních povinností, které nebyly na webových stránkách zveřejněny. Správní orgány podle ní nebyly oprávněny samostatně spekulovat o obsahové a časové náplni výkonu duchovenské činnosti za situace, kdy měly k dispozici doklady, kterými byl vymezen jak obsah pracovněprávního vztahu, tak i rozsah užívání služebního bytu (Řád duchovenské služby Církve československé husitské a usnesení Rady starších). Kvantita pracovní náplně farářky je pak dána rozsahem plného pracovního úvazku. Správce daně postupoval v rozporu se základními zásadami činnosti správních orgánů vyjádřenými v § 2 a § 3 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád (dále jen „správní řád“), jelikož zcela pominul jemu známou skutkovou okolnost ohledně rozsahu úvazku farářky. Podle stěžovatelky správní orgány i městský soud svým postupem opomenuly dostatečně se vypořádat s důkazem v podobě usnesení Rady starších, na jehož akceptaci závisí stanovení míry užívání služebního bytu pro služební účely. V tomto kontextu stěžovatelka také zmiňuje, že správní orgány žádným způsobem nezdůvodnily, jak dospěly ke koeficientu 1/3 pracovní doby, po kterou měl být služební byt užíván ke služebním účelům. [10] Stěžovatelka dále namítá, že správce daně při stanovení výše nepeněžního plnění nesprávně aplikoval zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (dále jen „zákon o oceňování majetku“). Správce daně při stanovování ceny nevycházel ze stejné nebo obdobné služby, když srovnával běžné tržní nájemné v privátních bytech s nájemným ve služebním ateliéru, který nemá ani předsíň, ani oddělené místnosti. Dále také nezohlednil jiné okolnosti, které měly na výši ceny vliv (např. umístění služebního bytu, omezení soukromí ve služebním bytě v důsledku jeho využívání náboženskou komunitou nebo povinnost hradit služby spojené s užíváním bytu i v rozsahu jeho užívání pro služební účely). [11] Rovněž stěžovatelka namítá, že postup správce daně při výpočtu obvyklé ceny nájmu spočívající v prostém odečtení částky odpovídající době služebního užívání bytu od celkové výše nájmu nebyl správný, neboť tato konstrukce nemůže vést ke stanovení reálné tržní ceny. Služební byt duchovního totiž není jen místem faktického výkonu činnosti, ale jedná se v principu o veřejný prostor (komunitně užívaný), s čímž souvisí zásadní pokles tržní ceny. Podle stěžovatelky měla být nejprve stanovena tržní cena služebního ateliéru (včetně zohlednění okolnosti jeho používání ke komunitním účelům), následně redukovaná o správně provedený odpočet nájemného podle míry využívání ateliéru výlučně ke služebním účelům (50 %, nikoliv tedy 5 hodin týdně) a případně i o polovinu úhrad za výdaje spojené s užíváním ateliéru (voda, plyn, elektřina, topení) placených paní farářkou na vlastní náklady a až poté měla být případně vypočtena daň. Takto stanovená výše nepeněžního plnění by s největší pravděpodobností byla výrazně nižší, než je částka 3 500 Kč měsíčně, která tvoří limit pro daňové osvobození poskytnutého nepeněžitého plnění v případě, že zaměstnanec nemá bydliště v obci, v níž je mu poskytováno ubytování. [12] Podle stěžovatelky je napadený rozsudek nepřezkoumatelný pro nedostatek důvodů, a to pro rozpor argumentace obsažené v odst. 31 a 36 s výrokem rozsudku. [13] Stěžovatelka dále namítá, že požadavek, aby se duchovní správci daně zodpovídal z veškeré své činnosti, by byl v rozporu s náboženskou neutralitou státu a autonomií církve. V důsledku by to mohlo vést také k porušení státem uznané mlčenlivosti. Stěžovatelka také nesouhlasí s tím, že správce daně vykládá vnitřní předpisy stěžovatelky. [14] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že se ztotožňuje se závěry napadeného rozsudku. Navrhl kasační stížnost zamítnout. [15] Žalovaný poukázal na napadená rozhodnutí, ve kterých se podrobně vyjádřil k otázce stanovení výše obvyklého nájemného a ke způsobu, jakým ji stanov