10 Afs 356/2022 — Nejvyšší správní soud

10 Afs 356/2022- 68 - text  10 Afs 356/2022 - 72 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Zdeňka Kühna, soudce Ondřeje Mrákoty a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobkyně: Competitive Edge Advisors s. r. o., Kaprova 42/14, Praha 1 – Staré Město, zast. advokátem JUDr. Janem Vondráčkem, Revoluční 762/13, Praha 1 – Staré Město, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 23. 3. 2021, čj. 10680/21/530022444704601, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 28. 11. 2022, čj. 17 Af 10/202175, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: [1] V nynější věci jde o nárok na odpočet DPH z přijatých reklamních služeb v situaci, kdy daňový subjekt neprokázal, od koho plnění přijal. NSS se zde věnuje různým procesním souvislostem zahájení daňové kontroly: od práva na právní pomoc a povinnost daňových orgánů jednat se zástupcem daňového subjektu, přes povinnost obstarat si souhlas státního zástupce, jeli jednatel daňového subjektu ve vazební věznici, až po poučovací povinnost správce daně a spisový pořádek ve vedení spisu orgánem činným v trestním řízení. NSS též stručně shrne přenos břemene tvrzení a důkazního břemene v této věci. I. Popis věci [2] Na počátku roku 2017 vznikly daňovým orgánům pochybnosti ohledně nároku žalobkyně (v řízení před NSS stěžovatelky) na odpočet DPH z přijatých reklamních plnění. Protože hrozilo uplynutí lhůty pro stanovení daně, musely daňové orgány jednat rychle. Finanční úřad pro Olomoucký kraj (vybraný správce daně) zahájil daňovou kontrolu přímo s jednatelem stěžovatelky, který byl v tu dobu v olomoucké vazební věznici. Na základě dokazování dospěl vybraný správce daně k závěru, že stěžovatelka nepřijala tvrzená zdanitelná plnění (reklamní služby) od společností jí uvedených. Neměla tedy nárok na odpočet DPH podle § 72 a § 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. [3] Na základě výsledku daňové kontroly pak Finanční úřad pro hlavní město Prahu (správce daně) doměřil stěžovatelce dodatečnými platebními výměry DPH za první čtvrtletí roku 2014 téměř 5 mil. korun a za druhé čtvrtletí roku 2014 více než 5 mil. korun; současně též stanovil penále. Stěžovatelka se proti platebním výměrům odvolala, žalovaný však odvolání zamítl a potvrdil obě rozhodnutí. [4] Proti rozhodnutí žalované se stěžovatelka bránila u Městského soudu v Praze, který žalobu zamítl. Podle městského soudu byla daňová kontrola zahájena řádně, neboť stěžovatelka si v plné moci výslovně vyhradila, že bude sama činit veškeré úkony související s daňovým řízením. Navíc stěžovatelka na přítomnosti svého zástupce netrvala. Jeli pochybnost o existenci plné moci, může se správce daně obrátit přímo na zmocnitele. Městský soud nesdílel názor, že poučovací povinnost je splněna jen tehdy, pokud její adresát plně porozumí obsahu poučení. Naopak, podstatou poučovací povinnosti je jen předat informace o právech a povinnostech. Úvahy o možné manipulaci s důkazy z trestního spisu jsou čistě spekulativní. Stěžovatelka k tomu nenabídla žádné argumenty ani důkazy. Daňovým orgánům se podařilo zpochybnit tvrzené dodavatele reklamního plnění. Bylo tedy na stěžovatelce, aby prokázala opak. [5] Až při jednání před soudem (a v reakci na výzvu městského soudu, který reagoval na posun v judikatuře ohledně odpočtů DPH v rozsudku SDEU ze dne 9. 12. 2021, C–154/20, Kemwater ProChemie, a dal stěžovatelce příležitost uplatnit nová tvrzení) stěžovatelka uvedla, že existují indicie o jiném než deklarovaném dodavateli. Dodavatelem mohla být společnost EMOTION, s. r. o., což dle stěžovatelky vyplývá z trestního spisu. Dle městského soudu jsou však stěžovatelkou tvrzené indicie jen obecné a stěžovatelka se k těmto skutečnostem staví odtažitě (dokonce výslovně uvádí, že nemůže potvrdit jejich pravdivost, což je dle městského soudu pochopitelné, neboť by to pro jednatele stěžovatelky znamenalo přiznat účast na daňovém podvodu, čímž by byl navíc dán jiný důvod pro odepření odpočtu DPH). Proto městský soud ani přes toto tvrzení nemusel věc zrušit a vrátit ji žalovanému k dalšímu řízení. Navržené výslechy svědků pak byly dle městského soudu nadbytečné. II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného [6] Proti rozsudku městského soudu podala stěžovatelka kasační stížnost, a to z důvodů podle § 103 odst. 1 písm. a) a b) s. ř. s. V ní podrobně formuluje kasační námitky a namítá vícero pochybení městského soudu. Obsáhle kritizuje způsob, jakým vybraný správce daně zahájil daňovou kontrolu. Správce jednal přímo s jednatelem stěžovatelky, byť jednatel udělil plnou moc společnosti DANĚ CZ s. r. o. Správce si ani nezajistil souhlas od státního zástupce, řádně nepoučil stěžovatelku o jejích právech a povinnostech (poučení jednatel nerozuměl) a nedodržel při zahájení daňové kontroly § 87 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu. Souhrn těchto pochybení vede k nezákonnosti daňové kontroly jako celku. V této souvislosti stěžovatelka tvrdí, že pokud daňová kontrola nebyla zahájena řádně, nemohla se ani přerušit prekluzivní lhůta pro stanovení (doměření) daně. Vybraný správce daně údajně zahájil daňovou kontrolu ryze formálně a účelově, jen aby tuto lhůtu přerušil. Dále stěžovatelka namítá, že listinné důkazy opatřené od orgánů činných v trestním řízení jsou nepoužitelné, neboť zapečetění spisu bylo porušeno a s listinami mohl kdokoli volně nakládat. Závěr o nepřijetí reklamních plnění nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu. A konečně stěžovatelčiny návrhy na provedení výslechů svědků nebyly nadbytečné. Měly totiž napevno postavit, zda není vyloučena možná manipulace s trestním spisem, zda jsou výpovědi svědkyň věrohodné a zda skutkový stav věci je úplný. [7] Žalovaný se ztotožnil s rozsudkem městského soudu, na jednotlivé kasační námitky reagoval odkazem na příslušné odstavce rozsudku a zopakoval jejich podstatu. Navrhl zamítnout kasační stížnost. III. Právní hodnocení [8] Kasační stížnost je přípustná, má požadované náležitosti, byla podána včas a osobou oprávněnou. Důvodnost kasační stížnosti NSS posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů (§ 109 odst. 3 a 4 s. ř. s.); neshledal přitom vady, jimiž by se musel zabývat i bez návrhu. [9] Kasační stížnost není důvodná. [10] NSS se v reakci na konkrétní argumentaci v kasační stížnosti bude nejprve zabývat různými procesními otázkami při zahájení daňové kontroly [část III.A. níže, kasační důvod podle § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.]. Následně se vyjádří k otázce použitelnosti důkazů získaných z trestního řízení [III.B., § 103 odst. 1 písm. a), b) s. ř. s.]. Ve zbytku se vypořádá s ostatními kasačními námitkami včetně samotné otázky, zda stěžovatelka prokázala přijetí reklamních plnění od tvrzených dodavatelů [III.C., § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.]. III. A. K zahájení daňové kontroly a souvisejícím procesním otázkám [11] Tato část rozsudku pojednává o procesních otázkách, které úzce souvisí se zahájením daňové kontroly. NSS posoudí, jestli vybraný správce daně neporušil svým postupem právo na právní pomoc, pokud i přes udělenou plnou moc jednal přímo s jednatelem stěžovatelky. NSS věnuje pozornost rovněž poučovací povinnosti při zahájení daňové kontroly. Protože jednatel vykonával vazbu ve vazební věznici, odpoví NSS také na otázku, zda k zahájení daňové kontroly bylo třeba souhlasu státního zástupce. III.A.1. Vybraný správce daně mohl v dané situaci jednat přímo s jednatelem stěžovatelky a zahájit tak daňovou kontrolu [12] Stěžovatelka obsáhle namítá porušení práva na právní pomoc (čl. 37 odst. 2 Listiny základních práv a svobod). Vybraný správce daně údajně nerespektoval její zastoupení společností DANĚ CZ s. r. o. (plná moc ze dne 24. 3. 2017) a zahájil daňovou kontrolu přímo s jednatelem, tedy bez přítomnosti zástupce. Podle stěžovatelky se jedná o natolik zásadní pochybení, že společně s dalšími nedostatky nedošlo k řádnému zahájení daňové kontroly. [13] Stěžovatelka má právo na právní pomoc. Má právo, aby se v řízení před orgány veřejné správy nechala zastoupit či využila odborné pomoci od osoby znalé práva (rozsudek ze dne 4. 5. 2011, čj. 1 As 27/201181, č. 2452/2012 Sb. NSS). Za tímto účelem může takové osobě (zmocněnci) udělit plnou moc, aby jejím jménem a na její účet jednala. To ovšem neznamená, že zastoupená osoba (zmocnitel) nemůže sama vůbec jednat (shodně Nováková, P. Komentář k § 28. in: Lichnovský, O. et al. Daňový řád. 4. vyd. Praha: C. H. Beck, 2021, s. 136). Správce daně si nemůže svévolně vynucovat přímé jednání s daňovým subjektem (rozsudek ze dne 25. 2. 2010, čj. 7 Aps 2/201051, č. 2086/2010 Sb. NSS). Bez osobní účasti zástupce smí jednat přímo s daňovým subjektem jen v nezbytných případech (§ 25 odst. 2 daňového řádu). V této věci vybraný správce daně ovšem podle § 25 odst. 2 daňového řádu nepostupoval. [14] NSS