6 Afs 144/2022 — Nejvyšší správní soud

6 Afs 144/2022- 40 - text  6 Afs 144/2022 - 44 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA R O Z S U D E K J M É N E M R E P U B L I K Y Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu Veroniky Juřičkové a soudců Tomáše Langáška a Filipa Dienstbiera v právní věci žalobce: Ing. R. M., zastoupený Mgr. Závišem Hlaváčem, advokátem, sídlem Politických vězňů 156/21, Beroun, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, týkající se žaloby proti rozhodnutí žalovaného ze dne 4. 9. 2019, č. j. 36345/19/510031461701836, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Praze ze dne 1. 6. 2022, č. j. 55 Af 39/201961, takto: I. Kasační stížnost žalobce se zamítá. II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení případu [1] Žalobce jako jediný akcionář společnosti M Invest Group, a.s. (dále jen „M Invest“) v působnosti valné hromady rozhodl o schválení nepeněžitého vkladu na zvýšení základního kapitálu společnosti. Nepeněžitý vklad tvořilo 22 nemovitých věcí ve vlastnictví žalobce v hodnotě 210 865 000 Kč dle znaleckého posudku. Na zvýšení základního kapitálu bylo upsáno 2 108 kusů kmenových akcií o jmenovité hodnotě 100 000 Kč, které nabyl žalobce. Žalobce podal přiznání k dani z převodu nemovitostí, v němž uplatnil nárok na osvobození od daně podle § 20 odst. 6 písm. e) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (dále jen „zákon č. 357/1992 Sb.“). Podmínky osvobození by byly naplněny tehdy, pokud by žalobce byl dle § 18 odst. 5 zákona po dobu pěti let od vložení nemovitostí do základního kapitálu vlastníkem akcií uvedené společnosti. [2] Finančnímu úřadu pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) vznikly pochybnosti o tom, zda žalobce akcie společnosti M Invest skutečně vlastnil nepřetržitě po dobu pěti let od vložení nemovitostí do základního kapiálu společnosti, resp. zda je v uvedené době dočasně nepřevedl na své dva syny. Tyto pochybnosti žalobce nevyvrátil, proto mu správce daně platebním výměrem ze dne 13. 9. 2018, č. j. 4251491/18/212570462202698, vyměřil daň z převodu nemovitostí ve výši 6 324 000 Kč. Žalovaný rozhodnutím označeným v záhlaví tohoto rozsudku z důvodu úpravy výpočtu základu daně zvýšil vyměřenou daň o částku 1 428 Kč, co do posouzení věci samé se ztotožnil se závěry správce daně. [3] Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou, kterou Krajský soud v Praze v záhlaví označeným rozsudkem zamítl. Dle krajského soudu finanční orgány relevantně zpochybnily, že žalobce byl v roce 2016 majitelem akcií společnosti M Invest. Dle notářského zápisu o přeměně a projektu rozdělení společnosti totiž jako jediní akcionáři figurovali pouze žalobcovi synové. Tuto skutečnost žalobce vysvětloval tím, že se syny uzavřel komisionářské smlouvy, aby jej vlastním jménem na jeho účet zastupovali, tudíž nepřestal být akcionářem společnosti. Krajský soud se v napadeném rozsudku nejprve zabýval těmito smlouvami a jejich obsahem. Dospěl k závěru, že k naplnění účelu komisionářské smlouvy musela být splněna její podstatná náležitost spočívající v tom, že komisionář jedná vlastním jménem. V případě práv spojených s vlastnictvím věci by tak musel být komisionář při plnění závazku v takovém právním postavení (alespoň dočasně), s nímž právní předpisy spojují oprávnění, aby mohl sám učinit právní jednání pod vlastním jménem. Pouze v takovém případě by dle krajského soudu bylo možné naplnit základní náležitost komisionářské smlouvy spočívající v jednání komisionáře vlastním jménem. V této souvislosti krajský soud připomněl, že společnost M Invest měla v dotčeném období vydány pouze akcie na jméno, což znamenalo, že se jednalo o cenný papír na řad převoditelný rubopisem. Akcie, resp. hromadné listiny, které je nahrazovaly, proto obsahovaly jednoznačnou identifikaci akcionáře. Pokud tedy žalobce zamýšlel svěřit výkon akcionářských práv komisionáři jednajícímu vlastním jménem, pak musel dle krajského soudu za tímto účelem nejprve převést na komisionáře (byť dočasně) vlastnické právo k akciím, a to rubopisem a předáním akcií. V projednávané věci ovšem z obsahu obou komisionářských smluv uzavřených mezi žalobcem a jeho syny nevyplynulo, že by došlo k převodu vlastnického práva k akciím. Krajský soud proto uzavřel, že co do obsahu se nejednalo o komisionářské smlouvy, nýbrž o prostý příkaz. [4] Dále se krajský soud zabýval tím, zda z hlediska naplnění podmínek pro osvobození od daně byl žalobce ve zkoumaném časovém období nepřetržitě akcionářem společnosti po zákonem stanovenou dobu. Krajský soud ve shodě s žalovaným ověřil, že z notářského zápisu o přeměně a ze seznamu akcionářů předloženého notářce během valné hromady konané dne 17. 10. 2016 plyne, že akcionáři společnosti byli pouze žalobcovi synové. Tento rozpor žalobce vysvětloval tím, že pro účely valné hromady byl vytvořen samostatný seznam akcionářů „z pohledu výkonu hlasovacího práva, a nikoliv z pohledu skutečného vlastnického práva k akciím“. Tento postup krajský soud vyhodnotil jako rozporný se zákonem s odůvodněním, že není možné vést seznamy akcionářů o různém obsahu pro různé účely. Tvrzení o účelovém vedení různých seznamů akcionářů pro různé účely mělo dle krajského soudu za následek nedůvěryhodnost předložených listin obsahujících seznam akcionářů. [5] Přímým důkazem prokazujícím žalobcovo vlastnictví mohly být dle krajského soudu samotné akcie společnosti M Invest, resp. hromadné listiny, jež akcie nahrazovaly, z nichž by bylo možno ověřit, zda obsahovaly převodní rubopisy. Tyto hromadné listiny však měly být skartovány s ohledem na skutečnost, že došlo ke snížení základního kapitálu společnosti. Žalobce absenci rubopisů na hromadných listinách prokazoval protokolem o skartaci ze dne 9. 11. 2016, svědeckou výpovědí Mgr. Karla Nejtka a dále hromadnou listinou emitovanou dne 31. 3. 2017. Žádný z těchto důkazů však dle krajského soudu neprokázal vlastnictví akcií žalobcem. V této souvislosti uvedl, že hromadná listina nahrazující akcie M Invest byla emitována dne 31. 3. 2017, a tedy prokazovala, že v době jejího vydání byl vlastníkem akcií žalobce. Již však nedokládala, že žalobce byl vlastníkem akcií i dříve, zejména ve sporném období od 4. 7. do 17. 10. 2016. Výpověď Mgr. Karla Nejtka a jím podepsaný protokol o skartaci hromadných listin nepovažoval krajský soud za věrohodný, neboť Mgr. Karel Nejtek se jako žalobcův právní zástupce podílel na vytvoření celého schématu spojeného s uzavřením komisionářských smluv i nepravdivého seznamu akcionářů „pro účely hlasování“. Na uvedeném dle krajského soudu nic nezměnily ani výslechy žalobcových synů, jejichž výpovědi mohly být vedeny snahou o žalobcovu podporu. Krajský soud zároveň poukázal na skutečnost, že žalobcovi synové nadto sami v plných mocích (udělených dne 12. 9. 2016 Mgr. Karlu Nejtkovi) výslovně uvedli, že jsou každý vlastníkem 635 ks akcií společnosti M Invest, nikoli že jsou (alespoň ve vztahu k části akcií) pouze oprávněni vykonávat práva akcionářů. [6] Za stěžejní důkaz krajský soud považoval notářský zápis. K jeho důkazní hodnotě uvedl, že notářka při sepsání notářského zápisu neověřovala správnost jí předloženého seznamu akcionářů ani prohlášení Mgr. Karla Nejtka, z nichž vyplynulo, že akcionáři společnosti jsou žalobcovi synové. Notářský zápis se nicméně neomezoval na pouhé zachycení a ověření skutkového děje, ale obsahoval i osvědčení o tom, že byly naplněny právní předpoklady k právnímu jednání orgánu společnosti a že rozhodnutí společnosti bylo učiněno v souladu s právními předpisy a stanovami společnosti. Notářka proto osvědčila, že valná hromada společnosti M Invest byla způsobilá přijmout rozhodnutí o přeměně společnosti a byla usnášeníschopná. Vycházela přitom z předloženého seznamu akcionářů společnosti, projektu přeměny a z plných mocí k zastupování akcionářů zástupcem, které nebyly ve vzájemném rozporu. Z notářského zápisu tedy vyplynulo, že jako akcionáři společnosti M Invest vystupovali žalobcovi synové, nikoli sám žalobce. [7] Krajský soud proto uzavřel, že rozpory v důkazech tížily s ohledem na důkazní břemeno žalobce. Jejich nevyvrácením a neprokázáním tvrzené skutkové verze žalobce neusnesl důkazní břemeno ohledně nepřetržitého vlastnictví akcií, a proto krajský soud potvrdil závěry finančních orgánů, že nedošlo k naplnění zákonných podmínek pro osvobození od daně z převodu nemovitostí. II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného [8] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost. Namítal, že v souvislosti s realizací rozdělení společnosti M Invest zvolil koncepci nepřímého zastoupení, byť se mohla jevit jako neobvyklá. K uzavření komisionářských smluv se syny stěžovatel přistoupil s ohledem na onemocnění. Vysvětloval, že v případě nepřímého zastoupení nebylo zapotřebí úředního ověření podpisů na smlouvách. Stěžovatel nesouhlasil se závěrem kra