7 Afs 360/2021 — Nejvyšší správní soud

7 Afs 360/2021- 51 - text  7 Afs 360/2021 - 60 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Tomáše Foltase a soudců Lenky Krupičkové a Davida Hipšra v právní věci žalobkyně: AKRO investiční společnost, a. s., se sídlem Slunná 547/25, Praha 6, jednající jako obhospodařovatel za daňový subjekt – podílový fond: AKRO globální akciový fond, otevřený podílový fond, AKRO investiční společnost, a. s., se sídlem Slunná 547/25, Praha 6, zastoupena JUDr. Jiřím Voršilkou, advokátem se sídlem Opletalova 1535/4, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 3. 11. 2021, č. j. 18 Af 15/202181, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení ve výši 4 114 Kč, a to do patnácti dnů ode dne právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce JUDr. Jiřího Voršilky, advokáta. Odůvodnění: I. [1] Žalobkyně podala dne 27. 12. 2018 dodatečné přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2012. V něm mimo jiné snížila základ daně o částku 1 366 672 412,56 Kč. Specializovaný finanční úřad (dále též „správce daně“) zahájil s žalobkyní postup k odstranění pochybností. V něm bylo objasněno, že důvodem snížení základu daně bylo vrácení částky 1 366 672 412,56 Kč České republice jednající prostřednictvím Ministerstva financí. Uvedenou částku přijala žalobkyně v roce 2012 jako náhradu škody na základě pravomocného rozsudku Městského soudu v Praze (dále též „městský soud“) ze dne 27. 9. 2012, č. j. 35 Co 34/2012761 (dále též „rozsudek 2012“), který však poté zrušil Nejvyšší soud rozsudkem ze dne 25. 6. 2014, č. j. 30 Cdo 493/2013863 (dále též „rozsudek 2014“). Následně probíhal další soudní spor o vydání bezdůvodného obohacení (přijaté náhrady škody), v němž byla žalobkyni uložena povinnost vrátit České republice částku, kterou v roce 2012 zinkasovala jako náhradu škody. Městský soud v rozsudku ze dne 27. 11. 2018, č. j. 30 Co 366/2018524 (dále též „rozsudek 2018“), konstatoval, že Česká republika nebyla povinna žalobkyni podle hmotného práva plnit. Pokud tak na základě pravomocného rozsudku 2012 učinila, vzniklo žalobkyni okamžikem zrušení tohoto rozsudku bezdůvodné obohacení ve formě plnění z právního důvodu, který později odpadl. [2] Správce daně popsané snížení základu daně pro rok 2012 neakceptoval. Poukázal na to, že povinnost k vydání vyplacené náhrady škody založil žalobkyni až rozsudek 2018. Vrácení náhrady škody proto věcně a časově souvisí se zdaňovacím obdobím roku 2018, nikoliv roku 2012. [3] Proti rozhodnutí správce daně brojila žalobkyně odvoláním. Žalovaný v rozhodnutí ze dne 3. 6. 2021, č. j. 20861/21/520011432711891, závěr správce daně stran věcné a časové souvislosti vrácení náhrady škody potvrdil. II. [4] Městský soud rozhodnutí žalovaného na základě žaloby žalobkyně zrušil a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. Konstatoval, že spor mezi účastníky řízení se týká relativně specifické situace, která je dána povahou civilněprávních sporů mezi žalobkyní a Českou republikou. Pro posouzení věci je klíčová míra souvislosti mezi oběma účetními případy, které spočívají v přijetí částky v roce 2012 na základě rozsudku 2012 na straně jedné a v jejím vrácení z titulu rozsudku 2018 na straně druhé. V této souvislosti městský soud poukázal na nález ze dne 30. 6. 2020, sp. zn. Pl. ÚS 40/18, v němž Ústavní soud akcentoval úzkou souvislost civilního sporu, jenž musí případně iniciovat žalovaný, který plnil na základě pravomocného rozhodnutí, jež bylo dovolacím soudem posléze zrušeno, s původním sporem, v němž mu bylo uloženo plnit. Podle městského soudu nelze ani v nyní posuzované věci na spory ukončené rozsudkem 2018 nahlížet izolovaně. Mají totiž svůj základ fakticky v jediné okolnosti, a to v žalobkyní uplatněném nároku na náhradu škody, jež jí byla nejprve pravomocně přiznána, avšak následně se již v roce 2014 ukázalo, že předmětný hmotněprávní nárok neměla, v důsledku čehož se stalo plnění obdržené v roce 2012 bezdůvodným obohacením. Z těchto důvodů proto neobstojí žalovaným akcentovaná samostatnost pozdějšího řízení ve věci vrácení bezdůvodného obohacení, resp. samostatnost plnění nastalého v roce 2018. Toto řízení je toliko logickým vyústěním odpadnutí důvodu, který má původ v procesněprávním vztahu založeném podáním žaloby na náhradu škody a v tehdejší regulaci, která žalobkyni nebránila vzít žalobu zpět po vydání rozsudku 2014. Obě linie řízení spolu úzce souvisí. Proto okolnost, že byla vedena samostatně a s odlišným předmětem, nemůže vést k závěru, že vrácení plnění přijatého z důvodu, který odpadl, lze účetně a daňově zohlednit výhradně v období, kdy je žalobkyně vrátila. Závěr žalovaného o odlišnosti předmětu nového soudního řízení je podle městského soudu umělý a odhlíží zcela od podstaty vztahu mezi stranami civilního sporu. Právní názor žalovaného, že přijetí částky v roce 2012 a její následné vrácení v roce 2018 představují ekonomicky samostatné transakce, které spolu věcně nesouvisí, je tak nesprávný. Nastalli zrušením rozsudku 2012 procesněprávní a hmotněprávní stav, jako kdyby rozsudek 2012 nikdy nebyl, mělo by být žalobkyni umožněno vyřešit zaúčtování a zdanění výnosu v roce 2012 (který nevznikl) snížením základu daně prostřednictvím dodatečného daňového přiznání za rok 2012. [5] Žalovaný rovněž nijak nereflektoval, že se skutkové okolnosti relevantní z daňového a účetního hlediska zásadně změnily již v roce 2014, kdy Nejvyšší soud konstatoval, že žalobkyni bylo v roce 2012 plněno na základě rozhodnutí, které neodpovídá skutečným hmotněprávním poměrům, a vzniklo jí tak bezdůvodné obohacení. Sám správce daně připustil, že žalobkyně měla možnost podat ve vazbě na rozsudek 2014 dodatečné daňové přiznání za rok 2012. Touto otázkou se žalovaný vůbec nezabýval a nevysvětlil, proč případně závěr správce daně neobstojí, respektive proč bylo možné řešit situaci podáním dodatečného daňového přiznání za rok 2012 v roce 2014, nikoliv však již v roce 2018. Nadto žalovaný na věc aplikoval nesprávné účetní předpisy a vznik účetního případu spojoval s rozsudkem 2018, ačkoliv závazek spočívající v bezdůvodném obohacení vznikl již v roce 2014. Není přitom zřejmé, o co žalovaný opírá své úvahy, že z účetního pohledu závazek věcně a časově souvisí s rokem 2018. Rozhodnutí žalovaného je proto dle soudu založeno na nedostatečných důvodech. S ohledem na konstrukci základu daně a jeho vztah k účetním předpisům byl podle městského soudu žalovaný povinen nejprve ujasnit otázku správného účtování, identifikovat případná pochybení na straně žalobkyně a poté se věnovat tomu, zda a v jakých směrech bylo třeba podle § 23 odst. 1 a 10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále též „ZDP“) upravit výsledek hospodaření pro účely stanovení základu daně. [6] Přesvědčivost závěrů žalovaného ohledně věcné a časové souvislosti pak podle soudu značně oslabuje i obsah stanoviska Generálního finančního ředitelství z roku 2013 (dále též „stanovisko GFŘ“), podle kterého je možné uplatnit v případě zrušení rozsudku 2012 dodatečné daňové přiznání. Z kontextu je přitom zřejmé, že se jedná o dodatečné daňové přiznání za období roku 2012, v němž byl zdaněn výnos obdržený na základě právního důvodu, který posléze odpadl. Obsah stanoviska GFŘ je tak v rozporu s názorem žalovaného. V této souvislosti působí nepřesvědčivě i akcent daňových orgánů na správní praxi vyjádřenou v pokynu D6, který je účinný od zdaňovacího období roku 2011, a platil tak v době vydání stanoviska GFŘ. Podle městského soudu lze na situaci žalobkyně nahlížet jako na případy, kdy je mezi stranami plněno na základě právního důvodu, u něhož je později zjištěna jeho absolutní neplatnost. Pokyn D6 přitom již neobsahuje pravidlo, že v případě zjištění absolutní neplatnosti právního úkonu je rozhodným datem den, kdy měl neplatný právní úkon původně vzniknout. Pokyn D6 obsahuje již pouze ustanovení, podle něhož je rozhodným datem v návaznosti na vydané rozhodnutí soudu den nabytí právní moci tohoto rozhodnutí. Důvodem pro tuto změnu však bylo zjevně upuštění od správní praxe poškozující poplatníky, kteří byli s ohledem na prekluzivní lhůtu pro stanovení daně limitováni v možnosti podat dodatečné daňové přiznání v době, kdy nabydou právní moci příslušné civilní rozsudky, nikoliv přehodnocení věcné a časové souvislosti plnění realizovaných na základě neplatného právního důvodu jako takové. Vypuštění daného ustanovení tak nemusí ničeho měnit na náhledu na to, s jakým zdaňovacím obdobím souvisí vrácení dříve zdaněného plnění obdrženého na základě právního důvodu, který odpadl. [7] Městský soud dále konstatoval, že soukromoprávní klasifikace jednání jakožto bezdůvodného obohacení nemůže bez dalšího postačovat pro posouzení jeho daňových konsekvencí. Z hlediska daňového práva je rozhodné, zda se v