10 Afs 145/2024 — Nejvyšší správní soud

10 Afs 145/2024- 113 - text  10 Afs 145/2024 - 120 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Vojtěcha Šimíčka, soudkyně Michaely Bejčkové a soudce Ondřeje Mrákoty ve věci žalobce: JM – Net, z. s., Hněvkovského 2, Praha 4, zastoupeného advokátem JUDr. Robertem Němcem, LL.M., Jáchymova 2, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 4. 2022, čj. 12861/22/530022443712892, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 27. 6. 2024, čj. 10 Af 14/202286, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: 1. Popis věci a průběh předchozího řízení [1] Žalobce je spolkem, jehož cílem je: „sdružovat zájemce o výzkum, vývoj a testování produktů a aplikací v oblasti informačních a komunikačních technologií s důrazem na jejich praktické využití a pro šíření vzdělanosti, kultury a odstraňování informačních bariér.“ Svým členům (mimo jiné) poskytuje internetové připojení. [2] Žalobce dne 24. 9. 2019 zaslal prvostupňovému správci daně (správce daně) přihlášku k registraci plátce daně z přidané hodnoty (daně). Důvodem podání přihlášky byla novelizace § 61 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., zákona o dani z přidané hodnoty (ZDPH), v němž bylo vypuštěno slovo „spolek“ Žalobce se domníval, že do 31. 3. 2019 bylo plnění poskytované členům spolku osvobozeno od daně dle § 61 písm. a) ZDPH. Správce daně však žalobce upozornil, že podmínky pro osvobození od daně nenaplňoval ani před datem novelizace předmětného ustanovení, tj. před 1. 4. 2019. Žalobce následně učinil podání označené jako „zpětvzetí přihlášky k registraci DPH,“ které odůvodnil tím, že v návaznosti na novelizaci a vypuštění slova „spolek“ dospěl k mylnému závěru, že již nenaplňuje podmínky stanovené pro osvobození od daně. Po úvaze však naznal, že vymezení okruhu subjektů osvobozených od daně naplňuje i nyní, neboť nebyl založen za účelem podnikání a jeho povaha je občanská, tj. převažující charakter jím vykonávané činnosti je spolkovou činností výlučně pro vlastní členy dle stanov. [3] Správce daně však s odkazem na rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 25. 4. 2019, čj. 29 Af 18/201743 vydal rozhodnutí, kterým žalobce registroval jako plátce daně zpětně ke dni 1. 1. 2013, protože k překročení zákonné hranice obratu ve výši 1 milion Kč (§ 6 odst. 1 ZDPH) docházelo od roku 2011, a to opakovaně. Proti tomuto rozhodnutí podal žalobce odvolání k žalovanému. [4] Po přezkoumání spisového materiálu dospěl žalovaný k závěru, že je potřeba nejprve postavit najisto, v čem spočívá faktická činnost spolku, tedy zda převažující činností je poskytování internetového připojení, nebo je povaha spolku občanská, tj. převažující charakter vykonávané činnosti je spolkovou činností výlučně pro vlastní členy ve smyslu stanov. Z toho důvodu žalovaný uložil správci daně doplnit spisový materiál, a to o seznam členů spolku, na základě kterého měl náhodným výběrem provést svědecké výpovědi, dokud nebude zjištěn závěr týkající se reálné činnosti spolku. S hodnocením výslechů byl žalobce řádně seznámen. Žalovaný uzavřel, že charakter spolku není převážně občanské povahy, nýbrž většina členů je součástí spolku (žalobce) kvůli internetovému připojení. Svědeckými výpověďmi byla potvrzena přímá souvislost mezi přijímáním plateb nazvaných jako „členský poplatek“ a poskytováním služeb ve formě internetového připojení. Služby internetového připojení poskytované členům byly posouzeny jako zdanitelná plnění ve smyslu § 2 odst. 2 ZDPH, a proto vstupují do výpočtu obratu pro účely registrace k dani podle § 4a ZDPH. Proto žalovaný rozhodnutí správce daně o registraci plátce DPH potvrdil. [5] Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce žalobu k Městskému soudu v Praze. V ní namítal především nezákonnost zpětné registrace ke dni 1. 1. 2013, jakož i nesprávné posouzení charakteru spolkové činnosti žalobce. [6] Městský soud žalobu zamítl. Konstatoval totiž, že ze skutečností zjištěných v řízení před správcem daně vyplynulo, že hlavní činností žalobce není deklarovaná spolková činnost, ale jeho služby spočívají především v poskytování internetového připojení. Žalobce tedy zastíral svou skutečnou činnost. Mezi poskytnutím služby (tj. internetového připojení) a obdrženým protiplněním (členské příspěvky) totiž existuje přímé a bezprostřední spojení ve smyslu čl. 2 bodu 1 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (směrnice). Ze 17 provedených svědeckých výpovědí jednoznačně vyplývá, že pro 14 svědků bylo prioritní internetové připojení, pro které do spolku vstoupili. Chybným neshledal soud ani závěr žalovaného o možnosti registrovat žalobce jako plátce DPH zpětně k 1. 1. 2013. Žalobce totiž překračoval hranici obratu 1 mil. Kč opakovaně již od roku 2011. Městský soud odkázal též na rozsudek NSS ze dne 6. 9. 2017, čj. 10 Afs 329/201651, podle kterého lhůta pro registraci plátce z moci úřední nemůže začít běžet, jeli soustavně překračována hranice obratu. 2. Obsah kasační stížnosti [7] Žalobce (stěžovatel) podal proti rozsudku městského soudu kasační stížnost z důvodů dle § 103 odst. 1 písm. a), b), d) s. ř. s. Nesprávné posouzení právní otázky spočívá zejména v posouzení charakteru spolkové činnosti stěžovatele; posouzení plateb členských příspěvků jako úplaty za poskytování internetového připojení a rovněž v posouzení oprávnění provést registraci stěžovatele jako plátce DPH ke dni 1. 1. 2013. 2.1. Posouzení činnosti stěžovatele [8] Stěžovatel namítá, že závěry městského soudu nemají oporu v provedeném dokazování a ve zjištěném skutkovém stavu. Není prý pravdou, že on a členové spolku shodně subjektivně vnímali hrazené členské příspěvky pouze jako protiplnění za poskytování internetového připojení. Výpovědi členů stěžovatele naopak potvrdily, že neuhrazení členského příspěvku nevedlo k přerušení poskytování internetového připojení; neexistuje vazba mezi rychlostí internetu a výší členského příspěvku a že stěžovatel poskytuje členům i další plnění, která jsou financována členskými příspěvky (viz rozsudek NSS ze dne 4. 4. 2023, čj. 7 Afs 165/202254 a rovněž rozsudek NSS ze dne 14. 4. 2023, čj. 3 Afs 284/202299). Tato rozhodnutí, ze kterých vychází žalovaný i městský soud, nejsou v nyní projednávané věci přiléhavá, protože stěžovatel nikdy právo na připojení k síti nepodmiňoval hrazením členských příspěvků, jak již bylo nastíněno výše. Povinnost hradit členské příspěvky trvá i v případě nepřipojení k počítačové síti a možnost připojení automaticky nezaniká v případě nehrazení členských příspěvků. Na tyto odlišnosti upozornil stěžovatel již v žalobě, avšak městský soud se s nimi nevypořádal. Z rozsudku nevyplývá, jak městský soud uvedené skutečnosti hodnotil, stěžovatel proto považuje rozsudek za nepřezkoumatelný. Nevyplývá z něj rovněž vypořádání se s námitkou nedostatku objektivního přístupu žalovaného k provedenému dokazování. O neobjektivním hodnocení důkazů přitom svědčila řada skutečností, a to (i) zamítnutí provedení výslechu žalobcem navržených svědků, kteří byli žalovaným již předem označeni za nevěrohodné, (ii) označení vybraných částí svědeckých výpovědí za nevěrohodné s tím, že byly ovlivněny činností žalobce, (iii) vybrání pouze těch částí výpovědí svědků, které svědčily ve prospěch posouzení žalovaného, či (iv) neprovedení dalších důkazů z internetu dle zákona o elektronických komunikacích s tím, že nejsou ve věci rozhodné. [9] Povahu členského příspěvku jakožto přímého protiplnění za poskytované služby nepotvrzují ani stanovy stěžovatele. Mezi právem člena využívat internetové připojení a povinností platit členský příspěvek neexistuje žádný vztah podmíněnosti. Ve stanovách není zakotveno, že v případě neuhrazení členského příspěvku pozbývají členové možnost připojení k internetu a stejně tak nejsou od členského příspěvku osvobozeni, pokud internetové plnění nevyužívají. Tato skutečnost byla potvrzena výslechem svědka O. B.. [10] Žalovaný ani městský soud neprovedli dokazování k otázce, zda vybíráním členských příspěvků dochází ke vzniku zisku na straně stěžovatele, resp. zda členské příspěvky převyšují náklady na poskytování předmětné služby pro členy spolku, tj. připojení k síti stěžovatele. V této souvislosti odkazuje stěžovatel na rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 6. 1. 2022, čj. 62 Af 3/2020122, vydaný v obdobné věci, ve kterém soud uzavřel, že „pokud jde o charakter činnosti žalobce (a tedy o otázku, zda činnost žalobce má být hodnocena jako podnikání a členské příspěvky pak jako platby za poskytnuté služby podle § 18 odst. 1 zákona o daních z příjmů), pak především se měli prvostupňový správce daně a žalovaný zabývat otázkou, zda (nakolik) žalobce svojí činností spočívající v poskytování připojení k internetu sledoval dosažení zisku. V tomto ohledu žádnou korektní úvahu opírající se o dostatečný podklad ve správ