1 Afs 204/2024 — Nejvyšší správní soud

1 Afs 204/2024- 56 - text  1 Afs 204/2024 - 60 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Ivo Pospíšila, soudce Štěpána Výborného a soudkyně Jiřiny Chmelové v právní věci žalobkyně: smart program s.r.o., sídlem Anenská 186/5, Praha 1, zastoupená JUDr. Jakubem Hlínou, advokátem, sídlem Havlíčkova 1680/13, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 6. 2022, č. j. 24708/22/510041453712140, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 22. 8. 2024, č. j. 15 Af 9/2022  86, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále jen „správce daně“) zajišťovacími příkazy ze dne 25. 3. 2022 a 29. 3. 2022 uložil žalobkyni úhradu DPH za zdaňovací období červenec až listopad 2021. [2] Dne 25. 4. 2022 žalobkyně proti zajišťovacím příkazům podala odvolání. Dne 27. 4. 2022 správce daně vyzval žalobkyni k odstranění vad odvolání. Žalobkyně doručila správci daně doplnění odvolání dne 24. 5. 2022. [3] Shora označeným rozhodnutím ze dne 29. 6. 2022 žalovaný odvolání žalobkyně zamítl. [4] Žalobu žalobkyně proti rozhodnutí žalovaného zamítl Městský soud v Praze (dále jen „městský soud“) nyní napadeným rozsudkem. [5] Městský soud nepřisvědčil žalobkyni, že napadené rozhodnutí bylo vydáno po třicetidenní lhůtě stanovené v § 168 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu. Městský soud odkázal na rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 11. 2020, č. j. 4 Afs 48/2019  39, a ze dne 21. 12. 2021, č. j. 2 Afs 389/2019  87, dle nichž se na běh lhůty pro rozhodnutí o odvolání proti zajišťovacímu příkazu použije § 33 odst. 2 daňového řádu. K § 34 odst. 1 daňového řádu městský soud konstatoval, že obsahem citovaného ustanovení je vytyčení hranic, po jaké časové úseky se lhůta staví. Nejedná se o jakousi další (novou) lhůtu, ale o časový úsek, po který lhůta neběží. Jazykovým výkladem § 34 odst. 1 daňového řádu městský soud dospěl k závěru, že ode dne, kdy žalovaný vydal výzvu k odstranění vad odvolání, došlo ke stavění třicetidenní lhůty k vydání rozhodnutí o odvolání (tento den se do třicetidenní lhůty k vydání rozhodnutí nezapočítal). Třicetidenní lhůta pro rozhodnutí o odvolání tak začala běžet dnem následujícím po dni 25. 4. 2022, kdy žalobkyně podala odvolání. Výzvou správce daně ze dne 27. 4. 2022 se běh lhůty zastavil (tj. v době, kdy ze lhůty dosud uběhl pouze jeden den – 26. 4. 2022). Odvolání žalobkyně doplnila 24. 5. 2022. Po pěti pracovních dnech od tohoto data, tj. od 1. 6. 2022, lhůta pro vyřízení odvolání opět počala běžet a uplynula 29. 6. 2022. Žalovaný o odvolání rozhodl ve lhůtě pro vydání odvolání dle § 168 odst. 1 daňového řádu. Ve formulaci § 34 odst. 1 daňového řádu městský soud nespatřil znevýhodnění žalobkyně ve prospěch správce daně a neseznal dva skutečně rovnocenné výklady právního předpisu, aby bylo možno aplikovat zásadu in dubio pro mitius. [6] Městský soud dále shledal rozhodnutí žalovaného i zajišťovací příkazy přezkoumatelnými a zákonnými. II. Kasační stížnost a další podání účastníků řízení [7] Proti rozsudku městského soudu podává žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) kasační stížnost. [8] Stěžovatelka ve své kasační stížnosti namítá, že žalovaný vydal rozhodnutí po lhůtě stanovené v § 168 odst. 1 daňového řádu, a zajišťovací příkazy se tak staly neúčinné. [9] Stěžovatelka činí nesporným, že třicetidenní lhůta pro vydání rozhodnutí o odvolání počala běžet dne 26. 4. 2022, přednáší však potenciální výkladové varianty § 34 odst. 1 daňového řádu, které se liší při určení začátku a konce stavění lhůty pro vydání rozhodnutí správce daně, včetně toho, jaké dny lze či naopak nelze do lhůty pro vydání rozhodnutí správce daně zahrnout. Stěžovatelka nesouhlasí s městským soudem, který uplatnil metodiku „D+0/D+1“. [10] Rozdílné počítání začátku a konce doby stavění lhůty nemá podle stěžovatelky žádnou oporu v gramatickém výkladu § 34 odst. 1 daňového řádu. Zákonodárce projevil jednoznačný úmysl zakotvit pro začátek i konec doby stavění lhůty dle § 34 odst. 1 daňového řádu shodná pravidla počítání času. Stěžovatelka nenachází důvod, proč by měl být okamžik začátku plynutí doby stavění lhůty stanoven jako „D+0“, nicméně okamžik konce plynutí doby stavění lhůty jako „D+1“. Takový výklad je evidentním zvýhodněním správce daně v neprospěch daňového subjektu. [11] Tomuto výkladu podle stěžovatelky svědčí také komparativní a systematický výklad. Zákonodárce v § 34 odst. 1 daňového řádu užil stejné výrazy a stejný syntax větné skladby jako u jiných ustanovení téhož zákona (§ 127 odst. 1 či § 107 odst. 1), u nichž o způsobu počítání stanovených lhůt není pochyb. Stěžovatelka si je vědoma, že ve své argumentaci nerozlišuje mezi pojmy „doba“ a „lhůta“, je však přesvědčena o nutnosti užití analogie. Při uplatnění analogie legis s § 33 daňového řádu dospívá k nezbytnosti použití varianty „D+1/D+1“. Při uplatnění analogie iuris odkazuje k § 605 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, a rovněž dospívá k variantě „D+1/D+1“. Pokud by žalovaný a městský soud uplatnili tuto správnou výkladovou metodu, připadl by poslední den pro vydání rozhodnutí o odvolání na 28. 6. 2022. [12] Stěžovatelka odkazuje na jí citované rozsudky správních soudů a dospívá k závěru, že soudy posuzují právní otázku výkladu § 34 odst. 1 daňového řádu odlišně od žalovaného a městského soudu, protože den vydání výzvy k součinnosti považují za den započitatelný do lhůty pro vydání rozhodnutí o odvolání proti zajišťovacímu příkazu. Stěžovatelka v této souvislosti namítá porušení zásady legitimního očekávání a obdobného rozhodování v obdobných věcech. [13] Stěžovatelka také namítá nedostatečné vypořádání žalobní argumentace. Městský soud se nevypořádal s rozporem, že slovní spojení „ode dne“ ohledně počátku stavění má znamenat užití pravidla „D+0“, zatímco slovní spojení „ode dne“ ohledně konce doby stavění má naopak znamenat užití pravidla „D+1“. Městský soud neuvedl, z jakého logického a z pohledu právního státu akceptovatelného důvodu by počátek a konec doby stavění propadné lhůty pro vydání rozhodnutí správce daně měl být určován dle odlišných pravidel počítání času. [14] Stěžovatelka se závěrem dovolává zásady in dubio pro mitius, dle níž je při spornosti výkladu třeba postupovat mírněji, tj. ve prospěch daňového subjektu. [15] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti považuje výklad § 34 odst. 1 daňového řádu za zcela jasný. Z citovaného ustanovení jednoznačně vyplývá, že dochází ke stavění lhůty tentýž den, kdy správce daně vydá výzvu k součinnosti (v posuzovaném případě k doplnění odvolání), a nikoliv až následující den po vydání výzvy, jak dovozuje stěžovatelka. Ani z judikatury, na kterou odkazuje stěžovatelka, nic takového nevyplývá. Počátek lhůty je odvozován od konkrétního úkonu správce daně, zatímco konec lhůty je odvozován od data podání daňového subjektu, což vyplývá ze zákona. Byť stěžovatelka předkládá různé varianty a metody počítání běhu lhůty, tak výklad § 34 odst. 1 daňového řádu je zcela jasný, srozumitelný a nevzbuzuje pochybnosti. Nepřichází proto v úvahu interpretace relevantní právní úpravy ve prospěch stěžovatelky za použití jí uváděných zásad (včetně zásady in dubio pro mitius). Rozsudek městského soudu bezezbytku rovněž splňuje požadavky kladené na přezkoumatelnost soudních rozhodnutí. [16] V replice k vyjádření žalovaného stěžovatelka upozorňuje, že její kasační námitky se vztahují k nesprávnému právnímu posouzení určení počátku stavění lhůty pro vydání rozhodnutí správce daně, nikoliv určení konce jejího stavění. Určení počátku stavění lhůty je třeba vykládat tak, že od vydání výzvy k součinnosti je počátek stavění lhůty toliko odvozován a prvním dnem, kdy lhůta pro vydání rozhodnutí stojí, je den následující po vydání výzvy. Tato interpretace § 34 daňového řádu má oporu v podstatě ve všech výkladových metodách. Opačný výklad je evidentním zvýhodněním správce daně v neprospěch daňového subjektu a v poměrech zajišťovacích příkazů fakticky prodlužuje lhůtu pro vydání rozhodnutí o odvolání proti zajišťovacímu příkazu. Stěžovatelka se opět dovolává principu in dubio pro mitius a opakuje, že její právní názor má oporu v soudní judikatuře. Stěžovatelka shrnuje, že v okamžiku zastavení běhu lhůty pro vydání rozhodnutí o odvolání proti zajišťovacím příkazům z této lhůty uplynuly dva dny, a lhůta dle § 168 odst. 1 daňového řádu tedy marně uplynula již dne 28. 6. 2022. III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem [17] Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek městského soudu v rozsahu kasační stížnosti a důvodů v ní uvedených, včetně důvodů, ke kterým je povinen přihlížet z úřední povinnosti [§ 109 odst. 3 a 4 zákona č. 1