3 Afs 155/2024 — Nejvyšší správní soud

3 Afs 155/2024- 28 - text  3 Afs 155/2024 - 31 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Jaroslava Vlašína a soudců Mgr. Radovana Havelce a Mgr. Petry Weissové v právní věci žalobkyně: Central Europe Mark s.r.o., se sídlem Hlavní třída 87/2, Český Těšín, zastoupená Mgr. Jakubem Hajdučíkem, advokátem se sídlem Sluneční náměstí 2588/14, Praha 5, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 22. 5. 2024, č. j. 25 Af 155/2020  84, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žádnému z účastníků se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Dne 14. 7. 2015 zahájil Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj (dále jen „správce daně“) u žalobkyně daňovou kontrolu DPH za zdaňovací období 1. čtvrtletí 2015. Žalobkyně tvrdila, že pořídila od polské společnosti Tacon, Sp. z o. o. zboží, které následně dodala slovenskému odběrateli, společnosti PROcar media, s. r. o. (dále jen „PROcar“), to vše formou třístranného obchodu ve smyslu § 17 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“). Správce daně však dospěl k závěru, že žalobkyně neprokázala, že kupujícím předmětného zboží byla skutečně společnost PROcar. Zároveň vyhodnotil, že ekonomická činnost žalobkyně postrádá reálný základ – žalobkyně zejména nevykazuje zdanitelná plnění, nevlastní nemovitý ani cennější movitý majetek a nemá zřízen bankovní účet; vyvstala mu proto obava o dobytnost eventuálně doměřené DPH. Správce daně proto vydal dne 27. 7. 2020 pod č. j. 2998995/20/320280546801542 zajišťovací příkaz, kterým v souladu s § 167 odst. 1 daňového řádu ve spojení s § 103 ZDPH, uložil žalobkyni uhradit částku 1 316 670 Kč, a to k zajištění dosud nestanovené DPH. [2] Žalobkyně se proti danému zajišťovacímu příkazu bránila odvoláním, o němž rozhodl žalovaný svým rozhodnutím ze dne 2. 10. 2020, č. j. 37964/20/510041456711929, tak, že se podle § 116 odst. 1 písm. c) daňového řádu odvolání žalobkyně zamítá a zajišťovací příkaz se potvrzuje. [3] Žalobkyně podala proti rozhodnutí žalovaného žalobu ke Krajskému soudu v Ostravě (dále jen „krajský soud“), který ji svým rozsudkem ze dne 13. 10. 2021, č. j. 25 Af 155/2020  48, zamítl. Nejvyšší správní soud však na základě následné kasační stížnosti žalobkyně uvedený rozsudek krajského soudu svým rozsudkem ze dne 31. 1. 2024, č. j. 3 Afs 403/2021  29, zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu jednání. Kasační soud totiž vyhodnotil, že krajský soud neposkytl žalobkyni dostatečnou lhůtu k přípravě na jednání ve smyslu § 49 odst. 1 věty první s. ř. s. [4] Žalobkyně následně namítala, že v její situaci nebyly splněny podmínky pro vydání zajišťovacího příkazu. U jednání dne 24. 4. 2024 uvedla, že na projednávanou věc dopadají závěry rozsudku Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“) ze dne 9. 12. 2021 ve věci C154/20, Kemwater ProChemie, resp. z něj vycházejícího rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 3. 2022, č. j. 1 Afs 334/2017  208, publ. pod č. 4336/2022 Sb. NSS, a rozsudku SDEU ze dne 29. 2. 2024 ve věci C676/22, B2 Energy, resp. z něj vycházejícího rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 4. 2024, č. j. 4 Afs 291/2021  84. Rovněž tvrdila, že v projednávaném případu existují indicie o tom, že předmětné zboží bylo dodáno na Slovensko, kde jej převzal zaměstnanec slovenské společnosti TOPTRANS EU a. s. (dále jen „TOPTRANS“), jemuž je toto jednání přičitatelné a který je plátcem DPH. Při jednání dne 22. 5. 2024 odkázala na odpovědi slovenské daňové správy na žádosti správce daně o výměnu informací (dále jen „odpovědi SDS“); z nich podle žalobkyně vyplývá, že předmětné zboží bylo dodáno slovenské společnosti GGB, s.r.o. (dále jen „GGB“), která byla v pozici zahraničního plátce DPH. Tato skutečnost byla v době vydání zajišťovacího příkazu prokázaná. Nadto žalobkyně uvedla, že správce daně výsledek zahraničního dožádání znal již v roce 2019, do veřejné části spisu jej však přeřadil až roku 2021. [5] Krajský soud napadeným rozsudkem předmětnou žalobu opětovně zamítl. V jeho odůvodnění mimo jiné uvedl, že žalobní námitky vztahující se k tvrzenému nesplnění podmínek pro vydání zajišťovacího příkazu nejsou důvodné. Co se týče judikatury ve věcech Kemwater ProChemie a B2 Energy, tu lze podle soudu na projednávaný případ aplikovat v modifikované podobě s ohledem na specifický režim zajišťovacího příkazu. V nyní posuzované věci je třeba podle soudu posoudit, zda „v okamžiku, kdy rozhodoval žalovaný ve věci zajišťovacího příkazu, byly ve spise obsaženy ne toliko indicie, nýbrž ucelená soustava důkazů, která jednoznačně ukazovala, že odběratelem byl jiný plátce DPH.“ S ohledem na to soud dovodil, že účastníkům řízení nelze poskytnout „prostor pro nová tvrzení a jejich zhodnocení, jako v případě jiných řízení.“ Soud pak dospěl k závěru, že v momentu rozhodování o vydání zajišťovacího příkazu nebylo možné na základě informací v daňovém spise jednoznačně odběratele předmětného zboží určit (srov. odst. 54 napadeného rozsudku). Ze spisu lze dospět k závěru, že mezi společnostmi PROCar, TOPTRANS, GGB a dalšími, s nimiž se pojí některé relevantní skutkové okolnosti, lze nalézt určité propojení; ze zjištěného skutkového stavu ke dni vydání zajišťovacího příkazu však skutečný odběratel předmětného zboží nevyplývá. Krajský soud rovněž podotkl, že žalobkyně v průběhu dvou jednání před soudem označila postupně dvě různé společnosti, které podle ní byly odběratelem předmětného zboží. Ani aplikace judikatury ve věcech Kemwater ProChemie a B2 Energy tak nepředstavovala podle soudu důvod pro zrušení rozhodnutí žalovaného. II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného [6] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) napadla rozsudek krajského soudu kasační stížností z důvodů uvedených v § 103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. [7] Stěžovatelka má za to, že napadený rozsudek je nepřezkoumatelný, neboť z něj není zřejmé, jak krajský soud dospěl ke svým závěrům, které se týkající aplikace judikatury ve věcech Kemwater ProChemie a B2 Energy. Soud namísto toho pouze odkázal na stávající judikaturní závěry. Stěžovatelce rovněž není jasné, proč by její oprávnění doplnit žalobu mělo být v daném případě popřeno tím způsobem, že „nestačí poukázat na indicie, ale je potřeba nalézt jistotu o identitě jiného odběratele.“ [8] Stěžovatelka krajskému soudu rovněž vytýká, že podle jeho právního posouzení mohou judikaturní zvraty dopadat v její neprospěch, což je však v právním státě nemyslitelné. Žalovaný se naopak měl při svém rozhodování řídit závěry věci Kemwater ProChemie, a pokud tak nečinil, odebral stěžovatelce příležitost prokazovat existenci faktického odběratele předmětného plnění. [9] Dále stěžovatelka rozporuje právní posouzení krajského soudu, podle něhož nelze na základě daňového spisu jednoznačně určit odběratele předmětného plnění. Podle stěžovatelky naopak z daňového spisu jasně vyplývá, že skutečným odběratelem byla slovenská společnost GGB; to je konkrétně patrné z odpovědí SDS. Správce daně navíc tuto informaci před stěžovatelkou déle než dva roky tajil, neboť odpovědi SDS (konkrétně odpověď pod č. j. 3624624/19/321260561804426) záměrně ponechal v neveřejné vyhledávací části spisu. Stěžovatelka proto tuto informaci neměla. Správce daně teprve následně provedl tzv. tichou žurnalizaci, když převedl odpovědi SDS do kontrolní části spisu; tímto však postupoval v rozporu se závěry rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 1. 2. 2017, č. j. 62 Af 58/2015  63. [10] Stěžovatelka rovněž poukazuje na obsah rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 17. 9. 2015, č. j. 62 Af 75/2014  230, publ. pod č. 3335/2016 Sb. NSS, podle něhož soud supluje procesní aktivitu daňového subjektu, pokud se podklady rozhodnutí nachází v neveřejné části daňového spisu, pročež se daňový subjekt nemůže proti jejich relevanci a obsahu efektivně bránit. Stěžovatelka namítá, že krajský soud na tuto povinnost rezignoval, pokud nezohlednil, že skutečný odběratel byl v daňovém spisu již identifikován. [11] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil s obsahem napadeného rozsudku a Nejvyššímu správnímu soudu navrhl, aby kasační stížnost zamítl. III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem [12] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil zákonné náležitosti kasační stížnosti a konstatoval, že byla podána včas, osobou oprávněnou a proti rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost ve smyslu § 102 s. ř. s. přípustná, a stěžovatelka je v souladu s § 105 odst. 2 s. ř. s. zastoupena advokátem. Poté přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu s § 109 odst. 3 a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů. [13] Kasační stížnost není důvodná. [14] Nejvyšší správní soud se v rámci vypořádání kasačních námitek nejprve zaměří na namítanou nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku. Platí totiž, že