22 Afs 21/2025 — Nejvyšší správní soud

22 Afs 21/2025- 80 - text  22 Afs 21/2025 - 85 pokračování [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Jitky Zavřelové a soudců Tomáše Foltase a Jana Kratochvíla v právní věci žalobkyně: Advantage Consulting, s. r. o., se sídlem Orlí 708/36, Brno, zastoupená JUDr. Ing. Petrem Machálkem, Ph.D., advokátem se sídlem Pivovarská 58/8, Vyškov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 11. 2022, čj. 42313/22/520010421713026, o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 29. 1. 2025, čj. 30 Af 7/202343, takto: I. Kasační stížnost se zamítá. II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení. III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení nepřiznává. Odůvodnění: I. Vymezení věci [1] Žalobkyně je právnická osoba, jejíž jednatelka a zaměstnanec (dále „manželé“), podnikli v roce 2016 zahraniční pracovní cesty. Žalobkyně uhradila některé jejich výdaje jako cestovní náhrady. Finanční úřad pro Jihomoravský kraj (dále „správce daně“) v rámci daňové kontroly však oprávněnost těchto vyplacených náhrad zpochybnil. Správce daně dospěl k závěru, že se žalobkyni nepodařilo dostatečně přesvědčivě prokázat pracovněprávní účel zahraničních cest, a tudíž na straně manželů vznikl nepeněžitý příjem, z něhož vznikla povinnost vypočítat a srazit zálohu na daň z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti. [2] Správce daně v průběhu daňové kontroly dále zpochybnil oprávněnost nákladů uplatněných žalobkyní na základě faktury vystavené společností zabývající se prodejem nábytku. Tato společnost v kontrolovaném období dodala nábytek nejen žalobkyni, ale také manželům do bytu v jejich vlastnictví. Správce daně dospěl k závěru, že se jednalo o plnění, které nesouviselo výlučně s činností žalobkyně. Proto i z tohoto nepeněžitého příjmu manželů vznikla povinnost vypočítat a srazit zálohu na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti. [3] Na základě uvedených zjištění správce daně dodatečně stanovil žalobkyni k přímé úhradě daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a současně jí stanovil penále z doměřené daně. Proti tomuto rozhodnutí podala žalobkyně odvolání, jemuž žalovaný částečně vyhověl a rozhodnutí správce daně v odpovídajícím rozsahu změnil, neboť zohlednil, že pouze část nábytku z předmětné faktury společnosti podnikající s nábytkem, zahrnutého žalobkyní do nákladů, byla prokazatelně dodána do bytů ve vlastnictví manželů. Proti tomuto rozhodnutí podala žalobkyně žalobu, kterou krajský soud v záhlaví uvedeným rozsudkem zamítl. II. Rozsudek krajského soudu [4] Krajský soud se zaměřil především na čtyři stěžejní tematické okruhy. Nejprve zkoumal, (1) jestli žalobkyně unesla své důkazní břemeno v daňovém řízení a prokázala, že uhrazené částky byly skutečně cestovními náhradami, tj. jestli se zahraniční cesty uskutečnily za pracovním účelem, (2) zda část úhrady faktury provedené žalobkyní za dodávku nábytku do bytu manželů představovala nepeněžité plnění, z něhož měla být následně žalobkyni doměřena daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, (3) jestli se správce daně dopustil pochybení, pokud před vydáním rozhodnutí o doměření daně z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti nevyčkal na ukončení daňového řízení ve věci doměření daně z příjmu a s tím související otázky, (4) jestli měl správce daně možnost překvalifikovat nepeněžité plnění jednatele na podíl na zisku. [5] V rámci prvního okruhu námitek se krajský soud ztotožnil s rozhodnutím žalovaného a dospěl k závěru, že žalobkyně neprokázala dostatečně přesvědčivě, že uskutečněné zahraniční cesty měly pracovní charakter. K tomuto závěru dospěl krajský soud mimo jiné na základě skutečnosti, že žalobkyně nedoložila žádné cestovní příkazy vůči zúčastněným fyzickým osobám, vyúčtování z pracovní cesty (bod 33 rozsudku), zápisy, ani jiné výstupy, které by její tvrzení dokládaly. K námitce žalobkyně, že se zaměstnanec vzdal vyúčtování části nákladů vůči zaměstnavateli, krajský soud vyjádřil pochybnost, zda se vůbec mohl svého nároku na stravné z pracovní cesty platně vzdát. Takový postup totiž dle jeho názoru § 346c zákoníku práce nepřipouští. Krajský soud proto v bodě 37 v záhlaví uvedeného rozsudku uzavřel, že skutečnost, že žalobkyně k prokázání zahraniční pracovní cesty předložila pouze faktury za letenky a pronájem automobilu, byla relevantní pro vznik pochybností správce daně o skutečném účelu těchto cest. Důkazní břemeno bylo proto přeneseno na žalobkyni. Krajský soud připustil, že manželé neměli povinnost vypracovávat zápisy z jednání nebo zprávy ze služebních cest, nicméně tímto přístupem se žalobkyně připravila o možnost prokazovat správnost svého daňového tvrzení. Žalobkyně předložila fotografie z návštěv univerzit, dokládající hledání kontaktů a mapování konkurence z let 2015 a 2016, které se jí podařilo dohledat. Krajský soud však shodně s žalovaným dospěl k závěru, že fotografie nemají významnou důkazní sílu. Fotografie univerzitních prostor, propagačních materiálů či kanceláří personálních agentur podle názoru krajského soudu samy o sobě nepostačovaly k prokázání pracovního účelu zahraničních cest. Navíc se vztahovaly pouze k některým z nich. Krajský soud proto uzavřel, že žalobkyně přistoupila k označení důkazů poměrně laxně, a nelze tak přisvědčit její námitce, že by po ní správce daně požadoval nepřiměřeně vysoký důkazní standard. Tento závěr krajský soud podpořil, ve shodě s žalovaným, odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu z 15. 10. 2015, čj. 2 Afs 77/201369. V něm Nejvyšší správní soud konstatoval, že nejsouli cesty zaměstnanců prokazatelně pracovními, je nutno vyplacené náhrady za tyto cesty považovat za příjem jednatelů či zaměstnanců, z něhož je plátce povinen srazit a odvést zálohu na daň podle § 38h zákona o daních z příjmů. [6] K druhému okruhu námitek krajský soud nejprve uvedl, že mezi stranami nepanuje spor v tom, že část plnění uvedeného na faktuře vystavené v roce 2016 společností zabývající se prodejem nábytku byla dodána do bytu ve vlastnictví manželů. Zdůraznil, že šlo o vysokou částku přesahující 1 milion Kč. Žalobkyně tvrdila, že tato částka měla být manželům přefakturována jako úplatné plnění, avšak byla nedopatřením opomenuta. Nápravu žalobkyně provedla až v roce 2021, a to na základě zjištění daňové kontroly, kdy po zaplacení faktury ze strany manželů, podala dodatečné daňové přiznání. Krajský soud se v bodě 48 svého rozsudku ztotožnil se závěry žalovaného, který toto jednání žalobkyně zhodnotil jako účelové. Připustil sice, že zaměstnavatel může zaměstnancům poskytovat úplatná plnění, avšak v daném případě považoval jednání žalobkyně za nevěrohodné. Současně zdůraznil, že postup žalobkyně v návaznosti na dodatečnou fakturaci nemohl mít daňové účinky, neboť v případě daně z přidané hodnoty již uplynula zákonná lhůta pro stanovení daně a v případě daně z příjmu právnických osob bylo podání dodatečného daňového přiznání nepřípustným podáním. Samotné prohlášení daňového subjektu o podání dodatečného přiznání z důvodu účinné lítosti nepostačovalo k prolomení zákonné lhůty pro stanovení daně, neboť nešlo o situaci předvídanou daňovým řádem. Proto krajský soud aproboval postup správce daně. [7] Krajský soud se dále zabýval námitkami týkajícími se rozlišení jednotlivých položek na vystavené faktuře, povinnosti správce daně vyčkat na ukončení daňového řízení ve věci doměření daně z příjmu a překvalifikování příjmu na podíl na zisku. Protože do těchto otázek již nesměřuje kasační stížnost, Nejvyšší správní soud závěry krajského soudu podrobněji nerekapituluje. III. Kasační stížnost a vyjádření účastníků a) kasační stížnost [8] Proti rozsudku krajského soudu podala žalobkyně (dále „stěžovatelka“) kasační stížnost. [9] Stěžovatelka v kasační stížnosti sporovala závěry krajského soudu stran prvních dvou výše vymezených tematických okruhů. Předně namítla, že rozsudek krajského soudu je v některých částech nepřezkoumatelný. Krajský soud dostatečně nevysvětlil, proč pokládal jí předložené důkazy k prokázání účelu zahraničních cest za nedostačující. Rozsudek krajského soud je dle jejího názoru nepřezkoumatelný i v bodě 44 (pozn. NSS: stěžovatelka uvedla bod 42, avšak citoval právě z bodu 44). [10] Stěžovatelka označila rozsudek krajského soudu i jako nezákonný, neboť měla za to, že soud nesprávně zhodnotil důkazy svědčící o účelu zahraničních cest manželů. Stěžovatelka tvrdila, že předložené fotografie dostatečně prokazují, že jednatelka i zaměstnanec byli na uvedených místech a v souladu s předmětem stěžovatelčiny činnosti získávali kontakty na pracovníky v IT oboru. Stěžovatelka dále namítla, že krajský soud nerozlišil mezi zahraničními pracovními cestami, k nimž fotografie předložila, a těmi, u nichž se jí již nepodařilo fotografickou dokumentaci zpětně dohledat. Stěžovatelka dále uvedla, že jí doložené rozdělení zahraničních cest na pracovní a soukromé jasně potvrdilo vytvoření webu