Ley Foral 26/2016, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades

200 ok Incluye la corrección de errores publicada en el BON núm. 13, de 19 de enero de 2017. Ref. BON-n-2017-90256.

Ley Foral del Impuesto sobre Sociedades El Impuesto sobre Sociedades es un tributo que grava la renta obtenida por las empresas. Como tal, constituye, junto con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el pilar fundamental de la imposición directa en el sistema tributario foral navarro. Dada su importancia resulta necesario que la regulación del Impuesto sobre Sociedades esté perfectamente alineada con su finalidad de ser un instrumento para que los ciudadanos cumplan con justicia y suficiencia el deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica.

Las circunstancias que rodean actualmente al Impuesto sobre Sociedades no son propicias ni favorables. Por una parte, desde los ámbitos de la ciudadanía y de la Administración tributaria se viene denunciando con acritud su constante pérdida recaudatoria y la facilidad con que las empresas, en general, y los grupos multinacionales, en particular, pueden realizar determinadas maniobras elusivas o fraudulentas para limitar la carga tributaria. Por el contrario, desde el punto de vista de las empresas, se escuchan quejas significativas sobre su complejidad normativa y existe una notable preocupación acerca de la seguridad jurídica.

Sin embargo, un buen Impuesto sobre Sociedades debe abordar con audacia los retos que se derivan de la actual situación e intentar favorecer la existencia de un entorno cómodo, tanto para los contribuyentes como para las Administraciones tributarias. En esa línea, el Impuesto sobre Sociedades de la Comunidad Foral de Navarra ha de ayudar de manera efectiva al incremento de las actividades económicas y debe impulsar la llegada al tejido empresarial navarro de la inversión nacional y extranjera. Y todo ello sin perder de vista la exigencia de que la recaudación tributaria que proporcione este Impuesto ha de ser suficiente, y de que los contribuyentes deben cumplir con esmero el conjunto de sus obligaciones tributarias.

Hasta la fecha, el Impuesto sobre Sociedades se encontraba regulado en la ley foral número 24 del año 1996, aprobada el 30 de diciembre. A pesar de que durante toda su vigencia se han ido aprobando las modificaciones pertinentes para ir adaptándola a las necesidades regulatorias puntuales que han ido surgiendo, después de transcurridos veinte años desde su publicación, resulta necesario hacer una revisión global de la regulación del Impuesto con el fin de contar con un texto normativo que, además de refundir toda la regulación general aplicable, constituya una compilación sistemática de normas técnicas que contemplen de forma mejorada y actualizada la compleja realidad tributaria que existe hoy en día. Todo ello, haciendo uso en la medida de lo posible de una redacción sencilla y de un lenguaje claro que facilite su correcta aplicación y evite las inseguridades interpretativas.

Esta compleja realidad tributaria nace de la mano del mercado económico al que se enfrentan actualmente las empresas, un mercado caracterizado por ser global y por basarse fundamentalmente en el principio de competitividad. Un aspecto esencial que influye en esta competitividad es la carga tributaria que soportan las empresas.

Por ello, con el fin de impulsar a las empresas navarras y en uso de la potestad de esta Comunidad Foral para mantener, establecer y regular su propio régimen tributario, potestad expresamente recogida en el artículo 45 de la Ley Orgánica de Reintegración y Amejoramiento del Régimen Foral de Navarra, se han mantenido en esta ley foral las principales medidas fiscales forales incentivadoras que se encontraban reguladas en la Ley Foral 24/1996. Estas son la exención por reinversión de beneficios extraordinarios, la reserva especial para inversiones, la deducción por inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias, la deducción por creación de empleo, además de la importante deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica. Adicionalmente, se han incorporado nuevos incentivos consistentes en la eliminación del límite de aplicación para determinadas deducciones y la mejora de las medidas de apoyo al emprendimiento. En definitiva, se han conservado las principales instituciones tributarias propias que componen la denominada «imagen de la foralidad».

Con idéntico propósito, se mantienen en su integridad los tipos de gravamen existentes en la actualidad, en una prueba más de que se pretende preservar las características determinantes de las peculiaridades que identifican desde hace años a la imposición foral del Impuesto sobre Sociedades.

En esa línea continuista se conserva también sin variación el sistema de amortización fiscal, la obligación de realizar el pago fraccionado y el régimen específico de la pequeña empresa. Se considera que todo ello proporciona la necesaria estabilidad normativa y garantiza la solidez y suficiencia de la recaudación financiera de este Impuesto.

Por otro lado, como ya se ha apuntado, la búsqueda de la minoración de la carga tributaria en ocasiones ha ido más allá del aprovechamiento de los incentivos fiscales contenidos en la normativa, llevándose a cabo planificaciones fiscales agresivas y prácticas fiscales perniciosas que se aprovechan de las lagunas normativas y de la interacción entre los distintos sistemas tributarios para minorar artificialmente las bases imponibles o trasladar beneficios a territorios o países de baja tributación. Con el objetivo de atajar estas actuaciones fraudulentas, esta ley foral incorpora varias disposiciones, unas para luchar contra el fraude fiscal a nivel interno y otras para luchar contra el mismo a nivel internacional. Éstas últimas se basan, en gran medida, en las acciones definidas en el Plan de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios («Base Erosion and Profit Shifting», Plan de acción BEPS), aprobado por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), y asumido por la normativa de la Unión Europea en los acuerdos del Foro sobre Prácticas Fiscales Perjudiciales de la OCDE, y en los compromisos asumidos por el Grupo de Código de Conducta en materia de fiscalidad de las empresas del ECOFIN.

Adicionalmente a lo anterior, esta ley foral pretende contener una regulación del Impuesto sobre Sociedades que, sin perder su especialidad foral, respete los compromisos asumidos tanto en el marco comunitario como en el Convenio Económico firmado con el Estado español. Dentro de estos compromisos cabe destacar los asumidos, en el marco comunitario, en las normas de armonización fiscal de la Unión Europea y aquellos relativos al tratamiento de la eliminación de la doble imposición; y los contraídos, en el marco interno, para la armonización del régimen foral con el régimen común, teniendo en cuenta las competencias exclusivas del Estado y la reciente aprobación de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

A este respecto, no debe olvidarse que el artículo 2 del Convenio Económico con el Estado establece que la potestad tributaria de Navarra deberá respetar los tratados y convenios internacionales suscritos por el Estado, así como las normas de la Unión Europea. Con ese propósito el Impuesto sobre Sociedades de la Comunidad Foral quiere coadyuvar de manera decidida al cumplimiento de las obligaciones contraídas en cuanto a la neutralidad, la cooperación internacional y el intercambio automático de información transfronteriza.

Esta ley foral se estructura en ciento treinta y cinco artículos agrupados en ocho títulos, dieciséis disposiciones adicionales, veinticinco disposiciones transitorias, una disposición derogatoria y dos disposiciones finales.

La ley foral mantiene las reglas esenciales de la actual estructura del Impuesto sobre Sociedades, en la que el resultado contable sigue constituyendo el elemento de partida para la determinación de la base imponible del impuesto. Desde este punto de vista se puede considerar un Impuesto sobre Sociedades tradicional, o basado sobre una base imponible tradicional, esto es, que recae, básicamente y en primera instancia, sobre el resultado contable, ajustado en ciertas partidas. Es el Impuesto sobre Sociedades que está en vigor en la gran mayoría de las normativas tributarias de nuestro entorno.

No obstante lo anterior, incorpora importantes novedades que merecen ser explicadas.

En primer lugar, en relación con el título II «El hecho imponible», cabe destacar:

En segundo lugar, respecto al título III «El contribuyente», se incorporan al Impuesto sobre Sociedades las sociedades civiles con objeto mercantil, modificando así su régimen de tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a través del régimen de atribución de rentas. Lo mismo ocurre con las sociedades agrarias de transformación, que el artículo 10.2 de la Ley Foral 24/1996 mantenía en el régimen de atribución de rentas. Estas medidas persiguen someter al gravamen de este Impuesto a todas las entidades que desarrollen una actividad mercantil, entendiendo por tal la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil (el Código de comercio excluye del ámbito mercantil a las actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional). Adicionalmente, la ley foral contempla una disposición adicional y tres disposiciones transitorias para regular las relaciones socio-sociedad cuando coexisten distintas normas aplicables, el régimen transitorio durante este periodo de cambio y la posibilidad de la entidad de disolverse.

En tercer lugar, en el título IV «La base imponible», se realizan las siguientes modificaciones sustantivas:

Se difiere en el tiempo la integración en la base imponible de las rentas negativas que pudieran generarse en la transmisión de elementos del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, intangibles y valores representativos de deuda, cuando dicha transmisión se realiza en el ámbito de un grupo de sociedades. El mismo diferimiento se prevé para los supuestos de transmisiones de valores representativos del capital o fondos propios de entidades, así como de establecimientos permanentes, realizadas dentro de un grupo. Adicionalmente, se garantiza la neutralidad y se evitan supuestos de doble imposición a través de un mecanismo que limita las rentas negativas a las realmente obtenidas en el seno del grupo mercantil.

Por tanto, no son deducibles los deterioros del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible (incluido el fondo de comercio). La justificación de esta no deducibilidad está en que la amortización de estos elementos permite la integración de la pérdida de valor de las inversiones de una manera proporcionada en el tiempo, favoreciendo una nivelación de la base imponible, con independencia del devenir de la actividad económica, considerando que estos deterioros de carácter excepcional no deben influir sobre la capacidad fiscal de los contribuyentes.

Tampoco son deducibles los deterioros de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades y valores representativos de deudas. Con esta medida se trata de evitar que exista una doble deducibilidad de las pérdidas; en un primer momento, en sede de la entidad y, en un segundo, en sede del inversor. Así, la normativa fiscal foral del Impuesto sobre Sociedades se aproxima a la de territorio común y a la de los países de nuestro entorno.

Por un lado, se califica de participaciones en el capital o fondos propios a instrumentos financieros que contablemente se consideran pasivos financieros. De acuerdo con esta calificación, devienen en gastos fiscales no deducibles, entre otros, los derivados de los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

Además, se establece la no deducibilidad de los gastos en operaciones híbridas entre personas o entidades vinculadas, entendiendo como tales las que tienen distinta calificación fiscal en las partes intervinientes, en línea con la Acción 2 del Plan de acción BEPS.

Como medida para luchar contra el fraude fiscal a nivel interno, se limita la deducibilidad de los gastos por relaciones públicas con clientes o proveedores, los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa, así como los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestaciones de servicios. Con el mismo objetivo, se ponen límites a la consideración de gastos fiscales de aquellos gastos derivados de la utilización de elementos de transporte.

La ley foral también se hace eco de las recomendaciones de la OCDE en la Acción 4 del Plan de acción BEPS, incidiendo en la limitación a la deducibilidad fiscal de los gastos financieros para evitar la práctica de reducir la deuda tributaria global mediante el pago de intereses excesivos. En este sentido, se prevé una limitación adicional en relación con los gastos financieros asociados a la adquisición de participaciones en entidades cuando, posteriormente, la entidad adquirida se incorpora al grupo de consolidación fiscal al que pertenece la adquirente o bien es objeto de una operación de reestructuración, de manera que la actividad de la entidad adquirida o cualquier otra que sea objeto de incorporación al grupo fiscal o reestructuración con la adquirente en los 4 años posteriores, no soporte el gasto financiero derivado de su adquisición.

Por otro lado, esta ley foral presenta novedades en relación con la documentación específica a elaborar por las entidades afectadas, que tendrá un contenido simplificado para aquellas entidades o grupos de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros, y no será necesaria en relación con determinadas operaciones.

Además, en cumplimiento de los compromisos de la Acción 13 del Plan de acción BEPS sobre precios de transferencia, se incorpora una nueva obligación de información país por país, como instrumento que permita evaluar los riesgos en la política de precios de transferencia de un grupo mercantil. A este respecto, conviene recordar que la Directiva (UE) 2016/881 del Consejo, de 25 de mayo de 2016, impone la obligación de que los grupos de empresas multinacionales presenten un informe país por país que contenga información económica agregada relativa a cada territorio en el que opere el grupo de empresas multinacional. Además, esa información comunicada a la Administración tributaria por las empresas debe ser intercambiada de manera automática y obligatoria entre los Estados. La Administración tributaria de la Comunidad Foral estará en primera línea en lo concerniente al cumplimiento de las anteriores exigencias y compromisos.

De acuerdo con lo anterior, se incorpora un régimen de exención general para participaciones significativas, aplicable tanto en el ámbito interno como internacional, eliminando en este segundo ámbito el requisito relativo a la realización de actividad económica, si bien se incorpora un requisito de tributación mínima que se establece en el 10 por 100 de tipo nominal, entendiéndose cumplido este requisito en el supuesto de países con los que se haya suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional.

El régimen de exención en el tratamiento de la eliminación de la doble imposición económica pretende incidir en los principios de coordinación con las normativas del Impuesto sobre Sociedades de nuestro entorno, puesto que todas ellas han adoptado este sistema; atender a las exigencias de la neutralidad impositiva; e impulsar la internacionalización de la empresa navarra favoreciendo la inversión extranjera y la importación de capitales.

Un aspecto concreto de este régimen de exención, es el tratamiento de la doble imposición en las operaciones de préstamo de valores, según el cual, la exención se aplicará por quien mantiene el Registro contable de los valores.

El régimen de exención general en las rentas derivadas de la tenencia de participaciones, junto con las deducciones por doble imposición internacional que mantiene la ley foral, aunque con variaciones, se complementa con la modificación del régimen de exención de las rentas obtenidas a través de un establecimiento permanente así como con la importante reforma del régimen especial de transparencia fiscal internacional, reorganizándose todo el tratamiento de la doble imposición en un conjunto normativo cuyo principal objetivo es atraer a territorio español la tributación de aquellas rentas pasivas, en su mayoría, que se localizan fuera del territorio español con una finalidad eminentemente fiscal.

A este respecto, en lo que hace referencia a la imputación de rentas en el régimen de transparencia fiscal internacional, los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades imputarán las rentas positivas obtenidas por una entidad no residente en territorio español cuando participen en ella en al menos un 50 por 100, individual o conjuntamente con personas o entidades vinculadas, y esta entidad haya satisfecho por dichas rentas un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades inferior al 75 por 100 del que hubiera correspondido según las normas de éste.

En cuarto lugar, las modificaciones a subrayar del título VI «Deuda tributaria» son las siguientes:

Además, con el mismo objetivo de clarificación que inspira otras modificaciones, se establece expresamente la incompatibilidad de esta deducción fiscal con cualquier otro incentivo salvo el de libertad de amortización.

El artículo 62 incorpora una nueva deducción para los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, así como para los del Impuesto sobre la Renta de no Residentes con mediación de establecimiento permanente, que participen en la financiación de proyectos de investigación, desarrollo o innovación tecnológica, realizados por otros contribuyentes. Con arreglo a ello, y cumpliendo ciertas formalidades adicionales, los contribuyentes que participen en la financiación de los mencionados proyectos tendrán derecho a practicar una deducción de la cuota líquida en las mismas condiciones y con idénticos requisitos que los establecidos en el artículo 61 para los contribuyentes que realicen las señaladas actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica. El importe de la deducción que corresponda al que financie el proyecto minorará el importe de la deducción del contribuyente que lo realice.

Además, se incorporan dos nuevas deducciones relacionadas con el vehículo eléctrico, tratando de incentivar la adquisición de vehículos eléctricos así como la instalación de las redes de carga de aquellos como elementos imprescindibles para su utilización.

En quinto lugar, en cuanto al título VII «Gestión del Impuesto», se exige la tenencia del informe preceptivo del órgano competente en materia de innovación y tecnología para que las pequeñas empresas puedan solicitar la devolución de la deducción por la realización de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica no aplicada.

Además, en relación con la obligación de practicar retención, se prevé un nuevo sujeto obligado: las entidades aseguradoras domiciliadas en otro Estado miembro del Espacio Económico Europeo que operen en España en régimen de libre prestación de servicios, en relación con las operaciones que se realicen en España.

En sexto lugar, el título VIII «Regímenes tributarios especiales», se somete a una revisión general como consecuencia de la incorporación de un nuevo sistema para eliminar la doble imposición basado en el método de exención y la necesidad doble de adaptar estos regímenes al derecho comunitario y de armonizarlos con su regulación en el Estado. Adicionalmente a lo anterior, se añaden estas otras modificaciones:

Por último, las disposiciones adicionales mantienen aquellas que figuraban en la Ley Foral 24/1996, de 30 de diciembre, y que siguen resultando de aplicación. Como novedad, se incorpora la disposición adicional tercera para regular las medidas de apoyo al emprendimiento, refundiendo en ella el anterior régimen de las empresas jóvenes e innovadoras y de las entidades calificadas como emprendedoras. También son nuevas las disposiciones relativas al concepto de entidad patrimonial en periodos impositivos anteriores a la entrada en vigor de esta ley foral; aquellas que regulan el régimen de los socios de sociedades civiles con objeto mercantil, agrupaciones de interés económico o uniones temporales de empresas, SICAV o SOCIMI; y la relativa a la retención en arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles rústicos.

En línea con lo anterior, las disposiciones transitorias recopilan aquellas de la Ley Foral 24/1996, de 30 de diciembre, que se estima necesario mantener. Adicionalmente, se incorporan disposiciones transitorias nuevas pudiendo destacar las relativas a las sociedades civiles con objeto mercantil y SAT que pasan a ser contribuyentes del impuesto, las relativas al cambio del tratamiento fiscal de los deterioros de valor y la relativa al patent box.

Las disposiciones finales de esta ley foral se ocupan, por un lado, de habilitar al Gobierno de Navarra para el desarrollo reglamentario de esta ley foral y, por otro lado, de fijar sus efectos y su entrada en vigor.

En último término, la disposición derogatoria única deroga cualquier norma de igual o inferior rango que contradiga lo dispuesto en esta ley foral y, en concreto, la Ley Foral 24/1996. Además, en su apartado 2, mantiene la vigencia de determinadas disposiciones especiales.

TÍTULO I

Naturaleza del impuesto y ámbito de aplicación

Artículo 1Naturaleza del impuesto

El Impuesto sobre Sociedades es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas, de acuerdo con lo dispuesto en esta ley foral.

Artículo 2Ámbito de aplicación

El ámbito de aplicación de esta ley foral se determinará de conformidad con los criterios establecidos en el Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra a que se refiere el artículo 45 de la Ley Orgánica 13/1982, de 10 de agosto, de Reintegración y Amejoramiento del Régimen Foral de Navarra.

Artículo 3Tratados y convenios

Lo establecido en esta ley foral se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno español.

TÍTULO II

El hecho imponible

Artículo 4Hecho imponible

Artículo 5Estimación de rentas

En los supuestos en que la contabilidad no refleje la imagen fiel de la situación patrimonial del contribuyente, las prestaciones de servicios y las cesiones de bienes o derechos en sus distintas modalidades se presumirán retribuidas por su valor de mercado, salvo que el contribuyente acredite los hechos que justifiquen otra valoración.

Artículo 6Presunción de obtención de rentas no declaradas

Se presumirá que la titularidad de los elementos patrimoniales corresponde al contribuyente cuando éste ostente la posesión de los mismos.

Tratándose de elementos patrimoniales registrados por un valor inferior al de adquisición se considerará la diferencia entre ambos.

Cuando para la financiación de la adquisición del elemento patrimonial se justifique haber contraído deudas no contabilizadas, el importe de la renta no declarada será el resultante de minorar el valor de adquisición en la cuantía de tales deudas, sin que el importe neto pueda ser negativo.

El valor de adquisición y, en su caso, las deudas se probarán a través de los documentos justificativos de los mismos o, si no fuera posible, aplicando las reglas de valoración legalmente establecidas.

En los supuestos a que se refiere el penúltimo párrafo del apartado 2, la imputación se efectuará en el periodo impositivo en que sean satisfechas las deudas.

No obstante, no resultará de aplicación lo previsto en este apartado cuando el contribuyente acredite que los bienes o derechos cuya titularidad le corresponde han sido adquiridos con cargo a rentas declaradas, o bien con cargo a rentas obtenidas en periodos impositivos respecto de los cuales no tuviese la condición de contribuyente, por este Impuesto o por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en territorio español.

Artículo 6Presunción de obtención de rentas no declaradas

Se presumirá que la titularidad de los elementos patrimoniales corresponde al contribuyente cuando éste ostente la posesión de los mismos.

Tratándose de elementos patrimoniales registrados por un valor inferior al de adquisición se considerará la diferencia entre ambos.

Cuando para la financiación de la adquisición del elemento patrimonial se justifique haber contraído deudas no contabilizadas, el importe de la renta no declarada será el resultante de minorar el valor de adquisición en la cuantía de tales deudas, sin que el importe neto pueda ser negativo.

El valor de adquisición y, en su caso, las deudas se probarán a través de los documentos justificativos de los mismos o, si no fuera posible, aplicando las reglas de valoración legalmente establecidas.

En los supuestos a que se refiere el penúltimo párrafo del apartado 2, la imputación se efectuará en el periodo impositivo en que sean satisfechas las deudas.

Se deroga el apartado 4 y el contenido del apartado 5 pasa a ser el apartado 4 por el art. 3.1 de la Ley Foral 36/2022, de 28 de diciembre. Ref. BOE-A-2023-3349

Artículo 7Atribución de rentas

Artículo 7Atribución de rentas

Se modifica el apartado 2, con efectos de 1 de enero de 2022, por el art. 3.2 de la Ley Foral 36/2022, de 28 de diciembre. Ref. BOE-A-2023-3349

Artículo 8Concepto de actividad económica y entidad patrimonial

En el caso de arrendamiento de inmuebles, se entenderá que existe actividad económica, únicamente, cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa que no tenga la consideración de persona vinculada con el contribuyente en los términos del artículo 28.1.

En el supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las que formen parte del mismo.

El valor del activo, de los valores y de los elementos patrimoniales no afectos a una actividad económica será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales del ejercicio de la entidad o, en caso de que sea dominante de un grupo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, de los balances consolidados. A estos efectos no se computarán, en su caso, el dinero o derechos de crédito procedentes de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas o valores a los que se refiere el párrafo siguiente, que se haya realizado en el período impositivo o en los dos períodos impositivos anteriores.

A estos efectos, no se computarán como valores:

Artículo 9Concepto de elementos patrimoniales afectos a la actividad económica

Asimismo, se entenderán afectos los bienes que se arrienden o cedan a terceros para su uso, siempre que dicho arrendamiento o cesión tenga la consideración de actividad económica de acuerdo con lo establecido en el artículo anterior.

TÍTULO III

El contribuyente

Artículo 10Contribuyentes

Artículo 11Residencia y domicilio fiscal

A estos efectos, se entenderá que una entidad tiene su sede de dirección efectiva en territorio español cuando en él radique la dirección y control del conjunto de sus actividades.

Artículo 12Concepto de pequeña empresa y de microempresa

En el supuesto de que la empresa fuera de nueva creación, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al primer periodo impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad.

Si el periodo impositivo inmediato anterior hubiera tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

En el supuesto de que la empresa forme parte de un grupo de sociedades conforme a lo establecido en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea recta o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguno de los casos a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

En el supuesto de que la empresa hubiese adquirido la totalidad de un patrimonio empresarial o una rama de actividad, para determinar el importe neto de la cifra de negocios de la entidad adquirente se añadirá al mismo el importe neto de dicha cifra de la entidad transmitente o la correspondiente a la rama de actividad durante el mismo periodo.

En ningún caso tendrán la consideración de pequeña empresa las entidades sometidas a los regímenes especiales de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas.

En los supuestos previstos en el cuarto párrafo del apartado 1.a la cifra del millón de euros se referirá al conjunto de entidades pertenecientes al grupo.

En el supuesto de la letra b) la entidad podrá estar participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades en las que el importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros.

Artículo 12Concepto de pequeña empresa y de microempresa

En el supuesto de que la empresa fuera de nueva creación, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al primer periodo impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad.

Si el periodo impositivo inmediato anterior hubiera tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

En el supuesto de que la empresa forme parte de un grupo de sociedades conforme a lo establecido en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea recta o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguno de los casos a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

En el supuesto de que la empresa hubiese adquirido la totalidad de un patrimonio empresarial o una rama de actividad, para determinar el importe neto de la cifra de negocios de la entidad adquirente se añadirá al mismo el importe neto de dicha cifra de la entidad transmitente o la correspondiente a la rama de actividad durante el mismo periodo.

En ningún caso tendrán la consideración de pequeña empresa las entidades sometidas a los regímenes especiales de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas.

En los supuestos previstos en el cuarto párrafo del apartado 1.a la cifra del millón de euros se referirá al conjunto de entidades pertenecientes al grupo.

En el supuesto de la letra b) la entidad podrá estar participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades en las que el importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros.

Se modifica el apartado 1.b), con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2022, por el art. 2.1 de la Ley Foral 19/2021, de 29 de diciembre de 2021. Ref. BOE-A-2022-2067

Artículo 12Concepto de pequeña empresa y de microempresa

En el supuesto de que la empresa fuera de nueva creación, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al primer periodo impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad.

Si el periodo impositivo inmediato anterior hubiera tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

En el supuesto de que la empresa forme parte de un grupo de sociedades conforme a lo establecido en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea recta o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguno de los casos a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia de las entidades y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

En el supuesto de que la empresa hubiese adquirido la totalidad de un patrimonio empresarial o una rama de actividad, para determinar el importe neto de la cifra de negocios de la entidad adquirente se añadirá al mismo el importe neto de dicha cifra de la entidad transmitente o la correspondiente a la rama de actividad durante el mismo periodo.

En ningún caso tendrán la consideración de pequeña empresa las entidades sometidas a los regímenes especiales de las agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas.

En los supuestos previstos en el cuarto párrafo del apartado 1.a la cifra del millón de euros se referirá al conjunto de entidades pertenecientes al grupo.

En el supuesto de la letra b) la entidad podrá estar participada directa o indirectamente en más de un 25 por 100 por entidades en las que el importe neto de la cifra de negocios habida en el ejercicio inmediato anterior haya sido igual o inferior a un millón de euros.

Se modifica el primer párrafo del apartado 1.a), con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2023, por el art. 3.3 de la Ley Foral 36/2022, de 28 de diciembre. Ref. BOE-A-2023-3349 Se modifica el apartado 1.b), con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2022, por el art. 2.1 de la Ley Foral 19/2021, de 29 de diciembre de 2021. Ref. BOE-A-2022-2067

Artículo 13Exenciones

Artículo 13Exenciones

Se modifica el apartado 2.a) por el art. 3.1 de la Ley Foral 22/2023, de 26 de diciembre. Ref. BOE-A-2024-1694

TÍTULO IV

La base imponible

CAPÍTULO I

Concepto y determinación de la base imponible. Reglas de imputación temporal

Artículo 14Concepto y determinación de la base imponible

Para determinar el resultado contable la Administración Tributaria aplicará las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

Los ajustes serán los que resulten por diferencia entre los principios contables y las disposiciones fiscales específicas establecidas en esta ley foral y demás normas que la desarrollen.

Artículo 15Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un periodo impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el periodo impositivo que corresponda de conformidad con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un periodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal, o de ingresos imputados en aquellas en un periodo impositivo anterior, la imputación temporal de unos u otros se efectuará en el periodo impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal previstas en los apartados anteriores.

2.º Los cargos o abonos a partidas de reservas, registrados como consecuencia de cambios de criterios contables, se integrarán en la base imponible del período impositivo en que los mismos se realicen.

No obstante, no se integrarán en la base imponible los referidos cargos y abonos a reservas que estén relacionados con ingresos o gastos, respectivamente, devengados y contabilizados de acuerdo con los criterios contables existentes en los períodos impositivos anteriores, siempre que se hubiesen integrado en la base imponible de dichos períodos. Tampoco se integrarán en la base imponible esos gastos e ingresos contabilizados de nuevo con ocasión de su devengo, de acuerdo con el cambio de criterio contable.

En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida en dicho momento la renta pendiente de imputación.

Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuya contraprestación sea exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el periodo transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año.

No resultará fiscalmente deducible el deterioro de valor de los créditos respecto de aquel importe que no haya sido objeto de integración en la base imponible por aplicación del criterio establecido en este apartado, hasta que esta se realice.

La misma regla se aplicará en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales que hubieran sido nuevamente adquiridos.

Lo dispuesto en este apartado no se aplicará a los seguros que instrumentan compromisos por pensiones asumidos por las empresas en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones y en su normativa de desarrollo.

El importe de las rentas imputadas minorará el rendimiento derivado de la percepción de cantidades de los contratos.

No obstante, en el caso de elementos patrimoniales amortizables, las rentas negativas se integrarán, con carácter previo a dichas circunstancias, en los períodos impositivos que restasen de vida útil a los elementos transmitidos, en función del método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos.

Lo dispuesto en el párrafo anterior resultará igualmente de aplicación en el supuesto de transmisión de participaciones en una unión temporal de empresas o en formas de colaboración análogas a estas situadas en el extranjero.

Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación en el supuesto de extinción de la entidad transmitida, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración acogida al régimen especial establecido en el capítulo VIII del título VIII.

Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación en el caso de cese de la actividad del establecimiento permanente.

No obstante, en el supuesto de que el importe del ingreso a que se refiere el párrafo anterior sea superior al importe total de gastos financieros pendientes de registrar, derivados de la misma deuda, la imputación de aquel en la base imponible se realizará proporcionalmente a los gastos financieros registrados en cada período impositivo respecto de los gastos financieros totales pendientes de registrar derivados de la misma deuda.

Artículo 15Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un periodo impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el periodo impositivo que corresponda de conformidad con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un periodo impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal, o de ingresos imputados en aquellas en un periodo impositivo anterior, la imputación temporal de unos u otros se efectuará en el periodo impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal previstas en los apartados anteriores.

2.º Los cargos o abonos a partidas de reservas, registrados como consecuencia de cambios de criterios contables, se integrarán en la base imponible del período impositivo en que los mismos se realicen.

No obstante, no se integrarán en la base imponible los referidos cargos y abonos a reservas que estén relacionados con ingresos o gastos, respectivamente, devengados y contabilizados de acuerdo con los criterios contables existentes en los períodos impositivos anteriores, siempre que se hubiesen integrado en la base imponible de dichos períodos. Tampoco se integrarán en la base imponible esos gastos e ingresos contabilizados de nuevo con ocasión de su devengo, de acuerdo con el cambio de criterio contable.

En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entenderá obtenida en dicho momento la renta pendiente de imputación.

Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuya contraprestación sea exigible, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el periodo transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año.

No resultará fiscalmente deducible el deterioro de valor de los créditos respecto de aquel importe que no haya sido objeto de integración en la base imponible por aplicación del criterio establecido en este apartado, hasta que esta se realice.

La misma regla se aplicará en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales que hubieran sido nuevamente adquiridos.

Lo dispuesto en este apartado no se aplicará a los seguros que instrumentan compromisos por pensiones asumidos por las empresas en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones y en su normativa de desarrollo.

El importe de las rentas imputadas minorará el rendimiento derivado de la percepción de cantidades de los contratos.

No obstante, en el caso de elementos patrimoniales amortizables, las rentas negativas se integrarán, con carácter previo a dichas circunstancias, en los períodos impositivos que restasen de vida útil a los elementos transmitidos, en función del método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos.

Lo dispuesto en este apartado resultará de aplicación en el supuesto de transmisión de participaciones en una unión temporal de empresas o en formas de colaboración análogas a estas situadas en el extranjero.

Lo dispuesto en este apartado no resultará de aplicación en el supuesto de extinción de la entidad participada, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración o se continúe en el ejercicio de la actividad bajo cualquier otra forma jurídica.

No obstante, en el supuesto de que el importe del ingreso a que se refiere el párrafo anterior sea superior al importe total de gastos financieros pendientes de registrar, derivados de la misma deuda, la imputación de aquel en la base imponible se realizará proporcionalmente a los gastos financieros registrados en cada período impositivo respecto de los gastos financieros totales pendientes de registrar derivados de la misma deuda.

Se renumera el apartado 12 como 11 y con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2018, se modifica el apartado 10 por el art. 3.1 de la Ley Foral 16/2017, de 27 de diciembre. Ref. BOE-A-2018-801

CAPÍTULO II

Correcciones de valor: Amortizaciones

Artículo 16Amortización del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias

Cuando se amortice un elemento aplicando las tablas de amortización reglamentariamente aprobadas, se considerará como vida útil el periodo máximo de amortización que en ellas figure asignado.

Este régimen de amortización también será aplicable a los elementos encargados en virtud de un contrato de ejecución de obra suscrito en el periodo impositivo, siempre que su puesta a disposición se efectúe dentro de los doce meses siguientes a la conclusión de dicho periodo.

El citado régimen será igualmente de aplicación a los elementos del inmovilizado material y a las inversiones inmobiliarias construidos o producidos por la propia empresa.

El régimen de amortización previsto en el presente apartado será compatible con cualquier beneficio fiscal.

La deducción del exceso que, en su caso, la cantidad amortizable resultante de lo previsto en este apartado represente respecto de la depreciación efectivamente habida, no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.

Una vez finalizada la amortización fiscal de los elementos patrimoniales aplicando el régimen de amortización previsto en este apartado, deberá incrementarse la base imponible de los periodos impositivos correspondientes en el importe de la amortización contable realizada con posterioridad. En el caso de transmisión de los elementos patrimoniales, se integrará la diferencia resultante de minorar las cantidades amortizadas fiscalmente en las imputadas contablemente, sin que a tal diferencia resulte de aplicación la exención por reinversión regulada en el artículo 37.

Artículo 17Amortización del inmovilizado intangible

La amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la décima parte de su importe.

Artículo 18Libertad de amortización

Los edificios podrán amortizarse libremente en la parte que se halle afecta a las actividades de investigación y desarrollo.

CAPÍTULO III

Contratos de arrendamiento financiero

Artículo 19Contratos de arrendamiento financiero

El importe de la cantidad deducible de acuerdo con lo dispuesto en el párrafo anterior no podrá ser superior al resultado de aplicar al coste del bien el duplo del coeficiente máximo de amortización lineal, según tablas de amortización reglamentariamente aprobadas, que corresponda al citado bien. El exceso será deducible en los periodos impositivos sucesivos, respetando igual límite. Para el cálculo del citado límite se tendrá en cuenta el momento de la entrada en funcionamiento del bien.

Esta deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias.

En el supuesto de que los bienes objeto de arrendamiento financiero hayan servido para materializar las reinversiones a que se refiere la exención del artículo 37 y la reserva especial para inversiones recogida en la sección 2ª del capítulo XIII del título IV, o cuando se acojan a la deducción por inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias regulada en el artículo 58, el importe de la amortización deducible será el que corresponda según la naturaleza del bien, de acuerdo con lo previsto en el artículo 16. Lo dispuesto en este párrafo no será de aplicación para las pequeñas empresas, siempre que los bienes objeto de arrendamiento financiero queden afectos en el periodo impositivo en que aquellas cumplan las condiciones establecidas en el artículo 12 para su consideración como tales.

CAPÍTULO IV

Pérdidas por deterioro, provisiones y contribuciones a planes de pensiones

Artículo 20Correcciones de valor: pérdida por deterioro del valor de los elementos patrimoniales

2.º No serán deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto cuando sean objeto de un procedimiento judicial o arbitral que verse sobre su existencia o cuantía:

3.º En el supuesto de entidades financieras sometidas a la tutela administrativa del Banco de España serán aplicables las disposiciones específicas dictadas al efecto.

Reglamentariamente se establecerán las normas relativas a la deducibilidad de las correcciones valorativas por deterioro de valor de los instrumentos de deuda valorados por su coste amortizado que posean los fondos de titulización a que se refiere el artículo 10.1.g).

Las pérdidas por deterioro señaladas en este apartado serán deducibles en los términos establecidos en el artículo 26.

Artículo 20Correcciones de valor: pérdida por deterioro del valor de los elementos patrimoniales

2.º No serán deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto cuando sean objeto de un procedimiento judicial o arbitral que verse sobre su existencia o cuantía:

3.º En el supuesto de entidades financieras sometidas a la tutela administrativa del Banco de España serán aplicables las disposiciones específicas dictadas al efecto.

Reglamentariamente se establecerán las normas relativas a la deducibilidad de las correcciones valorativas por deterioro de valor de los instrumentos de deuda valorados por su coste amortizado que posean los fondos de titulización a que se refiere el artículo 10.1.g).

1.ª que, en el periodo impositivo en que se registre el deterioro, no se cumpla el requisito establecido en el artículo 35.1.a), y 2.ª que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, en dicho periodo impositivo se cumpla el requisito establecido en el artículo 35.1.b).

Las pérdidas por deterioro señaladas en este apartado serán deducibles en los términos establecidos en el artículo 26. En el supuesto previsto en la letra b) anterior, aquellas serán deducibles siempre que las circunstancias señaladas se den durante el año anterior al día en que se produzca la transmisión o baja de la participación.

Se modifica, con efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2018, el apartado 2 por el art. 3.2 de la Ley Foral 16/2017, de 27 de diciembre. Ref. BOE-A-2018-801

Artículo 21Provisiones

Las correcciones por deterioro de primas o cuotas pendientes de cobro serán incompatibles, para los mismos saldos, con la dotación para la cobertura de posibles insolvencias de deudores.

No se integrarán en la base imponible las subvenciones otorgadas por las Administraciones Públicas a las sociedades de garantía recíproca ni las rentas que se deriven de dichas subvenciones, siempre que unas y otras se destinen al fondo de provisiones técnicas.

Lo previsto en este apartado también se aplicará a las sociedades de reafianzamiento en cuanto a las actividades que, de acuerdo con lo previsto en el artículo 11 de la Ley 1/1994, han de integrar necesariamente su objeto social.

Lo dispuesto en el párrafo anterior también se aplicará a las dotaciones para la cobertura de gastos accesorios por devoluciones de ventas.

En los supuestos de entidades de nueva creación, de entidades que inicien nuevas actividades o que las reinicien de nuevo sin que hayan transcurrido tres ejercicios, el porcentaje fijado en el párrafo primero de este apartado será el que resulte del ejercicio o ejercicios en los cuales la entidad haya operado.

Artículo 22Contribuciones a planes de pensiones y para la cobertura de contingencias análogas

Estos gastos serán fiscalmente deducibles en el periodo impositivo en que se abonen las prestaciones.

Artículo 22Contribuciones a planes de pensiones y para la cobertura de contingencias análogas

Estos gastos serán fiscalmente deducibles en el periodo impositivo en que se abonen las prestaciones.

Se modifica el apartado 3 por el art. 3.1 de la Ley Foral 29/2019, de 23 de diciembre. Ref. BOE-A-2020-450

CAPÍTULO V

Otras limitaciones a la deducibilidad de gastos

Artículo 23Gastos fiscalmente no deducibles

En particular, no serán fiscalmente deducibles:

A los efectos de lo previsto en esta ley foral, tendrá la consideración de retribución de fondos propios, la correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable.

Asimismo, tendrá la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente a los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

No se entenderán comprendidos en esta letra las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.

Las disposiciones relativas a la transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados fiscalmente como no deducibles.

1.º En concepto de gastos de amortización, arrendamiento o cesión, el 50% del importe que resulte de multiplicar el porcentaje de amortización utilizado por el contribuyente por 25.000 euros.

2.º Por el resto de los conceptos relacionados con su utilización, incluidos los gastos financieros relacionados con la adquisición de los mencionados vehículos, 4.000 euros.

En el supuesto que una misma persona utilice simultáneamente más de un vehículo de los referidos en esta letra, los límites señalados se aplicarán por persona y año, con independencia del número de vehículos que utilice.

1.º En concepto de gastos de amortización, arrendamiento o cesión, el importe que resulte de multiplicar el porcentaje de amortización utilizado por el contribuyente por 25.000 euros.

2.º Por el resto de los conceptos relacionados con su utilización, incluidos los gastos financieros relacionados con la adquisición de los mencionados vehículos, 7.000 euros.

1.º Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.

2.º Los utilizados en las prestaciones de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.

3.º Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.

4.º Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.

5.º Los utilizados en servicios de vigilancia.

6.º Los vehículos que se utilicen de forma efectiva y exclusiva en la actividad de alquiler mediante contraprestación, por entidades dedicadas con habitualidad a esta actividad.

7.º Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.

Artículo 23Gastos fiscalmente no deducibles

En particular, no serán fiscalmente deducibles:

A los efectos de lo previsto en esta ley foral, tendrá la consideración de retribución de fondos propios, la correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración contable.

Asimismo, tendrá la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente a los préstamos participativos otorgados por entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

No se entenderán comprendidos en esta letra las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.

Las disposiciones relativas a la transparencia fiscal internacional no se aplicarán en relación con las rentas correspondientes a los gastos calificados fiscalmente como no deducibles.