4 Afs 74/2019 — Nejvyšší správní soud

29 Af 62/2018- 214 - text  19 29 Af 62/2018 [OBRÁZEK][OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Brně rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Zuzany Bystřické a soudců JUDr. Faisala Husseiniho a Mgr. Petra Pospíšila ve věci žalobce: YOLT Services s.r.o., IČO: 29268516 sídlem Sokolská 1605/66, 120 00 Praha zastoupený advokátem Mgr. Ing. Martinem Lukášem sídlem Na Florenci 2116/15, 110 00 Praha proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 4. 2018, č. j. 18330/18/5200-11431-706871, takto: I. V řízení se pokračuje. II. Rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 4. 2018, č. j. 18330/18/5200-11431-706871, se ruší a věc se vrací k dalšímu řízení žalovanému. III. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci na náhradě nákladů řízení částku 19 456 Kč, a to k rukám jeho advokáta, Mgr. Ing. Martina Lukáše, do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Vymezení věci 1. V tomto rozsudku se Krajský soud v Brně zabývá otázkou, zda licenční poplatky, které žalobce v souvislosti s distribucí televizních programů zasílal své mateřské společnosti do Rumunska a sesterským společnostem do Maďarska a na Slovensko, měly podléhat srážkové dani ve výši stanovené vnitrostátním právním předpisem, nebo ve výši stanovené příslušnými mezinárodními smlouvami o zamezení dvojího zdanění (dále „SZDZ“). Východiskem pro posouzení této otázky je zodpovězení toho, zda uvedené společnosti lze považovat za tzv. skutečné vlastníky daných poplatků. V souvislosti s výše uvedeným se soud zabýval i tím, zda lze případně určit jiného skutečného vlastníka předmětných licenčních poplatků a v závislosti na tom aplikovat příslušné SZDZ, které Česká republika uzavřela se zeměmi, jejichž jsou tyto subjekty daňovými rezidenty. (Krajský soud ve věci poznamenává, že žalobce je právním nástupcem společnosti DIGI Czech republic, s.r.o., které se posuzovaná daňová povinnost týkala původně, resp. vůči níž daňové orgány původně činily některé úkony. V dalším textu se pro zjednodušení hovoří o právním předchůdci žalobce i o žalobci pod jednotným pojmem „žalobce“.) 2. V dané věci přitom Finanční úřad pro Jihomoravský kraj (dále „správce daně“) rozhodnutím z 31. 5. 2017, č. j. 3015655/17/3001-51524-707110 (dále „prvostupňové rozhodnutí“), změnil v přezkumném řízení své rozhodnutí z 5. 2. 2015, č. j. 668850/15/3001-51524-707110. Jednalo se o platební výměr na daň z příjmů právnických osob vybíranou srážkou dle zvláštní sazby daně za zdaňovací období roku 2011, jímž byl žalobci stanovena k přímé úhradě daň z příjmů právnických osob vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně za zdaňovací období roku 2011 ve výši 26 860 Kč. Prvostupňovým rozhodnutím správce daně změnil daný platební výměr tak, že daň vyměřil ve výši 20 267 046 Kč. 3. Proti prvostupňovému rozhodnutí podal žalobce odvolání. Na jeho základě změnil žalovaný prvostupňové rozhodnutí, a to rozhodnutím nyní napadeným žalobou, tak, že částku daně stanovené k přímé úhradě změnil na částku 19 861 225 Kč. Žalovaný se ve svém rozhodnutí ztotožnil se závěrem správce daně, že rumunská mateřská společnost S.C. RCS & RDS S.A. (dále jen „RCS & RDS“) a slovenská a maďarská sesterská společnost DIGI Slovakia s.r.o. (dále jen „DIGI Slovakia“) a DIGI Távközlési és Szolgáltató Kft (dále jen „DIGI Maďarsko“; souhrnně jsou tyto společnosti dále označovány jaké jako „příjemci poplatků“) nebyly skutečnými vlastníky poplatků, které jim žalobce zasílal za programovou nabídku, z níž žalobce uskutečňoval své výnosy za příjmy z úhrad za programy poskytované zákazníkům formou balíčků a z šíření televizního signálu na území České republiky. V této věci žalovaný souhlasil s názorem správce daně, že se v případě poplatků za programy jednalo o licenční poplatky, tj. úhrady za poskytnutí práva na užití nebo za užití práva autorského nebo práva příbuzného právu autorskému, které se považují dle § 22 odst. 1 písm. g) bod 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) za příjmy ze zdrojů na území ČR, a které podléhají dani vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně dle § 36 odst. 1 písm. a) bod 1. a § 38d odst. 1 zákona o daních z příjmů (15 %). Zároveň pokud nejsou licenční poplatky hrazeny jejich skutečným vlastníkům, nelze postupovat dle § 37 zákona o daních z příjmů a uplatnit daňovou výhodu vyplývající z příslušných SZDZ. Proto je plátce daně povinen srazit daň ve výši 15 % dle zákona o daních z příjmů. Základem pro stanovení daně vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně se stala výše úhrad jmenovaným společnostem navýšená ve smyslu § 38s zákona o daních z příjmů. II. Shrnutí argumentů obsažených v žalobě 4. Ve včas podané žalobě žalobce navrhl, aby soud zrušil napadené rozhodnutí a věc vrátil žalovanému k dalšímu řízení. Formuloval tři základní okruhy žalobních tvrzení. První představuje názor, že daň byla předepsána po uplynutí lhůty pro stanovení daně. Zadruhé měly správní orgány nesprávně posoudit právní otázku skutečného vlastnictví licenčních poplatků. Zatřetí daňové orgány i přes svůj názor, že skutečnými vlastníky licenčních poplatků byly jiné osoby, tedy ty, které programy vyráběly a poskytovaly svá práva příjemcům poplatků (dále „výrobci programů“), neaplikovaly ani příslušné SZDZ, které se týkají těchto subjektů, a proto stanovily daň v nezákonné výši. 5. Pokud jde o první okruh námitek, tvrdí žalobce, že v případě daně předepsané z úhrad licenčních poplatků uplynula prekluzivní lhůta podle § 148 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“). Týká se to minimálně licenčních poplatků za období do října roku 2011. Žalobce je totiž toho názoru, že zdaňovacím obdobím byl u daně z jednotlivých licenčních poplatků kalendářní měsíc, což opírá o § 38d odst. 1 a 3 zákona o daních z příjmů, přičemž srážku daně byl povinen oznámit správci daně v hlášení; zároveň je toto hlášení řádným daňovým tvrzením. Podle § 148 odst. 1 daňového řádu nelze daň stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí tři roky. Lhůta pro stanovení daně počne běžet dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení. Lhůta pro podání hlášení (tedy řádného daňového tvrzení) dle § 38d zákona o daních z příjmů končí posledním dnem měsíce následujícího po vzniku povinnosti daň srazit. Například u transakcí proběhlých v lednu 2011 byla povinnost podat hlášení do konce února 2011. Proto započal běh lhůty pro stanovení daně dne 1. 3. 2011 a správce daně tak mohl dodatečně stanovit daň nejpozději 1. 3. 2014 (což se nestalo). Výzva správce daně č. j. 4048451/14/3001-51524-707110, která byla žalobci doručena dne 11. 12. 2014 mohla s ohledem na § 148 odst. 1 a 3 daňového řádu přerušit běh lhůty pro stanovení daně pouze pro transakce uskutečněné do listopadu 2011. 6. Daňové orgány také nesprávně určily skutečného vlastníka licenčních poplatků. Bez ohledu na předložené důkazní prostředky, obsah správního spisu a zákon tyto orgány tvrdí, že příjemci poplatků nebyli skutečnými vlastníky licenčních poplatků, neboť programy nakupovali od výrobců programů, kteří mají být původními majiteli vysílacích práv, a tedy i oněmi skutečnými vlastníky. Žalobce však tvrdí, že příjemci poplatků nebyli jeho zprostředkovateli, zástupci, zmocněnci ani „průtokovými“ společnostmi, přes které by poplatky pouze směřovaly k jejich skutečným vlastníkům. Tuto skutečnost žalobce dle svého názoru prokázal v souladu s pokynem Ministerstva financí D-286 ke zdaňování příjmů daňových nerezidentů plynoucích ze zdrojů na území ČR (dále jen „pokyn D-286“). V tomto smyslu také příjemcům poplatků svědčilo vlastnictví a kontrola (ovládání) těchto poplatků a rizika spojená s úhradou licenčních poplatků výrobcům programů, tedy kritéria svědčící o skutečném vlastnictví. Ta plynou také z komentáře k Modelové smlouvě OECD o zamezení dvojího zdanění příjmů a majetku (dále jen „modelová smlouva OECD“), jakož i stanoviska generální advokátky Soudního dvora EU (dále jen „SDEU“) ve věci C-115/16. O správnosti žalobcových tvrzení ostatně svědčí i pozdější rozhodnutí správce daně o přiznání osvobození od licenčních poplatků v případě společnosti RCS & RDS, jakož i další předložené podklady, včetně prohlášení příjemců poplatků či vyjádření rumunského správce daně v rámci mezinárodního dožádání. 7. Žalobce také uvádí, že za skutečné vlastníky licenčních poplatků daňové orgány označily výrobce programů. Zároveň však těmto osobám nepřiznal ochranu prostřednictvím příslušných SZDZ, které na ně dopadají. Přitom nejen dle § 37 zákona o daních z příjmů má mezinárodní smlouva, která je součástí právního řádu, přednost před vnitrostátním zákonem. Dle judikatury pak má správce daně při splnění předpokladů stanovených mezinárodní smlouvou povinnost, nikoli jen možnost aplikace dotčené SZDZ. Postup daňových orgánů byl formalistický, pakliže požadovaly předložení vlastního prohlášení skutečného vlastníka, ačkoli si o skutečném vlastnictví učinily závěr z informací zjiště