2 Afs 239/2017 — Nejvyšší správní soud

46 Af 36/2017- 41 - text 15 46 Af 36/2017 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Olgy Stránské a soudců Mgr. Ing. Petra Šuránka a Mgr. Lenky Oulíkové ve věci žalobkyně: Kasia vera s.r.o., IČO: 25756729, sídlem Nádražní 1202/5, 251 01 Říčany, zastoupená advokátem JUDr. Ing. Ondřejem Lichnovským, sídlem Palackého 151/10, 796 01 Prostějov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 5. 10. 2017, č. j. 42358/17/5200-11434-703000, takto: I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 5. 10. 2017, č. j. 42358/17/5200-11434-703000, se ruší a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení v částce 15 342 Kč do 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku, a to k rukám jejího zástupce JUDr. Ing. Ondřeje Lichnovského. Odůvodnění: 1. Žalobkyně se žalobou podle části třetí, hlavy druhé, dílu prvního zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) domáhá zrušení v záhlaví označeného rozhodnutí (dále jen „napadené rozhodnutí“), jímž žalovaný k odvolání žalobkyně výrokem I změnil rozhodnutí Finančního úřadu pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 26. 4. 2013, č. j. 1530706/13/2122-14200-204485, tak, že zvýšil doměřenou daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2008 z částky 5 685 120 Kč na částku 5 927 460 Kč a zvýšil penále z dodatečně doměřené daně z částky 1 137 024 Kč na částku 1 185 492 Kč. Výrokem II napadeného rozhodnutí žalovaný změnil rozhodnutí Finančního úřadu pro Středočeský kraj ze dne 26. 4. 2013, č. j. 1530713/13/2122-14200-204485, tak, že snížil doměřenou daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2009 z částky 1 036 400 Kč na částku 805 800 Kč a snížil penále z takto doměřené daně z částky 207 280 Kč na částku 161 160 Kč. Daň byla doměřena z důvodu zvýšení základu daně o neuhrazené závazky žalobkyně podle § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění účinném pro předmětná zdaňovací období (dále jen „zákon o daních z příjmů“). 2. Žalobkyně předně namítá, že k vydání napadeného rozhodnutí došlo až po uplynutí lhůty pro stanovení daně, neboť předešlému rozhodnutí žalovaného nelze přiznat účinky ve smyslu ustanovení § 148 odst. 2 písm. d) zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2013 (dále jen „daňový řád“) s ohledem na jeho zrušení. 3. Žalobkyně dále vytýká žalovanému pochybení při dokazování, k jehož provedení ho zavázal Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 30. 11. 2016, č. j. 4 Afs 137/2016-43 (dále jen „rozsudek č. j. 4 Afs 137/2016-43“). 4. Namítá, že žalovaný při obstarávání důkazních prostředků – kopií daňových přiznání k dani z příjmů fyzických osob Ing. F. a Ing. Š. porušil zákonnou povinnost mlčenlivosti, a proto z nich nelze vycházet. 5. Žalobkyně namítá též překvapivost napadeného rozhodnutí a porušení ustanovení § 115 odst. 2 daňového řádu, neboť ji žalovaný před vydáním napadeného rozhodnutí neseznámil se zjištěnými skutečnostmi a důkazy. Uvádí, že očekávala, že před vydáním napadeného rozhodnutí bude seznámena s výsledky šetření (dokazování) žalovaného a z tohoto důvodu vyčkávala s doplněním odvolání, aby mohla námitky přizpůsobit závěrům plynoucím z provedeného dokazování a ze soudního přezkumu předchozího rozhodnutí žalovaného. Pro překvapivý postup žalovaného jí bylo znemožněno odvolací důvody doplnit. 6. Žalobkyně dále namítá, že doplnění spisového materiálu toliko o daňová přiznání bylo nedostatečné, neboť z nich nelze s určitostí seznat, zda u příjmů podle ustanovení § 9 zákona o daních z příjmů daňový subjekt nevedl účetnictví, jelikož uplatňování výdajů procentem u těchto příjmů nevylučuje, že je účetnictví vedeno. Žalovaný dle žalobkyně nerespektoval právní názor Nejvyššího správního soudu, neboť na základě skutkových zjištění nelze závěr vyžadovaný Nejvyšším správním soudem učinit. 7. Žalobkyně žalovanému vytýká rovněž porušení zásady součinnosti při dokazování. Má za to, že pokud by žalovaný obeslal společníky žalobkyně a žalobkyni před vydáním napadeného rozhodnutí seznámil se svými závěry, nemuselo k namítaným pochybením dojít. 8. Žalobkyně dále uvádí, že není možné sankcionovat osobu, která se toliko účastní zneužití práva druhé smluvní strany. Poukazuje na to, že součástí platebních výměrů bylo penále, které má povahu trestu. Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že došlo ke zneužití práva, když daňovou výhodou bylo realizování daňově účinného nákladu na straně žalobkyně při nerealizování zdanitelného příjmu na straně jejích společníků. Z tohoto důvodu nelze daňově přihlížet k dohodám o prodloužení splatnosti a neuhrazené závazky spadaly do rámce ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z příjmů. Nejvyšší správní soud uvedl, že to byli především společníci žalobkyně, kteří si nadále ponechali daňovou výhodu spočívající v možnosti nezahrnutí celé hodnoty zdanitelných plnění mezi své daňové příjmy zvyšující základ daně. Žalobkyně namítá, že jí z ujednání o prodloužení splatnosti žádná daňová výhoda neplynula, a z jejího pohledu se tudíž o zneužití práva nejednalo. Vytýkané jednání nelze dle žalobkyně považovat za zneužití práva žalobkyní, neboť i kdyby k němu nedošlo, daňové účinky by pro ni byly totožné (stále by se jednalo o daňově účinný náklad). To, že mohlo dojít ke zneužití práva společníky, nemůže mít účinky pro žalobkyni. Žalobkyně považuje napadené rozhodnutí za nezákonné co do konstatování zákonnosti trestu ve formě penále, neboť nebyl aplikován čl. 40 odst. 6 Listiny a čl. 6 a 7 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod, a rovněž jako celek, neboť se zneužívajících praktik nedopustila. 9. Žalobkyně konečně namítá porušení svých ústavně zaručených práv. Poukazuje na to, že s ohledem na výsledek řízení před Nejvyšším správním soudem, jímž bylo předchozí rozhodnutí žalovaného zrušeno a věc mu vrácena k dalšímu řízení, nemohla předložit věc Ústavnímu soudu. Trvá na tom, že institut zneužití práva v daňovém právu nemá oporu v českém právním řádu, a jeho aplikace tak odporuje čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod. Žalobkyně též namítá rozpor ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) bodu 12 zákona o daních z příjmů s ústavním pořádkem co do vymezení doby splatnosti v délce přesahující 36 měsíců. Uvádí, že z ustanovení § 630 zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku, vyplývá, že obvyklá doba splatnosti pohledávek je v rozmezí jednoho až patnácti let, přičemž v její věci šlo o závazky z obchodních vztahů, u nichž činila promlčecí doba čtyři roky. Budou tedy existovat případy, v nichž dojde ke zdanění závazků, k jejichž úhradě v rámci promlčecí lhůty dojde. Ačkoli po jejich úhradě má daňový subjekt možnost zaplacenou daň získat zpět, nemění to nic na tom, že musí po určitou dobu úvěrovat státní rozpočet bez náhrady. Žalobkyně má za to, že zákonodárce vykročil z mezí, které pro přijímání daňových zákonů vymezil Ústavní soud a předmětné ustanovení co do doby splatnosti v délce přesahující 36 měsíců proto odporuje ústavnímu pořádku. 10. Žalovaný navrhuje zamítnutí žaloby. Ve vyjádření odkazuje na odůvodnění napadeného rozhodnutí. Uvádí, že doplnil odvolací řízení v rozsahu požadovaném rozsudkem č. j. 4 Afs 137/2016-43 a neshledal důvody pro odchýlení se od svých dřívějších závěrů. 11. K námitce prekluze žalovaný konstatuje, že smyslem ustanovení § 148 odst. 2 písm. d) daňového řádu je poskytnout odvolacímu orgánu prostor pro realizaci dalšího řízení v návaznosti na provedený soudní přezkum, aby mohl provést soudem požadované úkony a odstranit zjištěné vady zrušeného rozhodnutí a předcházejícího řízení. K výkladu tohoto ustanovení poukazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 16. 11. 2016, č. j. 7 Afs 156/2016-59, a rozsudek ze dne 7. 2. 2018, č. j. 2 Afs 239/2017-29. 12. Žalovaný odmítá, že by podklady pro vydání napadeného rozhodnutí (daňová přiznání jednatelů a současně společníků žalobkyně) byly získány nezákonně v rozporu s povinností mlčenlivosti. Uvádí, že na získání podkladů dopadá výjimka z povinnosti mlčenlivosti obsažená v § 52 odst. 5 písm. a) daňového řádu, podle něhož se o porušení povinnosti mlčenlivosti nejedná, poskytne-li úřední osoba informace úřední osobě téhož nebo jiného správce daně pro výkon jeho pravomoci. Jelikož k ověření skutečností, které se týkaly jednatelů žalobkyně jako fyzických osob, zavázal žalovaného pro účely dalšího řízení Nejvyšší správní soud, jednalo se o podklady nezbytné pro správu daní žalobkyně. Uvedené podklady byly žalovanému poskytnuty správcem daně, který je shromažďoval z úřední povinnosti pro účely výkonu svěřené pravomoci. S přihlédnutím k § 93 odst. 2 daňového řádu, který zmiňuje možnost použít jako důkazních prostředků i podklady získané při správě daní jiných daňových subjektů, nelze dle žalovaného zákonnost získání těchto podkladů zpochybnit. 13. Na užití po