4 Afs 330/2019 — Nejvyšší správní soud

39 Af 5/2023- 39 - text 11 39 Af 5/2023 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Lenky Bursíkové, soudce Richarda Galise a soudkyně Martiny Kotouček Mikoláškové ve věci žalobkyně: EKO Logistics s.r.o., IČO: 26710170 sídlem Tyršova 68, Týnec nad Labem zastoupená daňovou poradkyní AUDAKA s.r.o., IČO: 64939090 sídlem Husitská 344/63, Praha 3 proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství sídlem Masarykova 427/31, Brno o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 6. 2023, č. j. 20835/23/5300-22444-712896, takto: I. Rozhodnutí žalovaného ze dne 14. 6. 2023, č. j. 20835/23/5300-22444-712896, se ruší a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení ve výši 19 456 Kč do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupkyně žalobkyně společnosti AUDAKA s.r.o. Odůvodnění: Vymezení věci 1. Žalobkyně podala dne 29. 4. 2022 dodatečná přiznání k dani z přidané hodnoty za celkem 20 měsíců v období mezi listopadem 2017 a říjnem 2019. V souvislosti s nimi podala i 20 následných kontrolních hlášení za stejné měsíce. Jako datum zjištění důvodu pro podání následných kontrolních hlášení uvedla 31. 3. 2022. 2. Dne 9. 6. 2022 vydal Finanční úřad pro Středočeský kraj (dále jen „správce daně“) celkem 19 platebních výměrů na pokuty podle § 101h odst. 1 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“), s odůvodněním, že lhůta pro podání následných kontrolních hlášení podle § 101f odst. 2 zákona o DPH za výše uvedené měsíce uplynula již dne 7. 4. 2022 (za listopad 2017 správce daně pokutu prominul podle § 101j zákona o DPH). Platební výměry vydal jednotlivě za každý měsíc, jehož se opožděná kontrolní hlášení týkala. Každým z nich uložil žalobkyni povinnost zaplatit pokutu ve výši 1 000 Kč. 3. Proti všem platebním výměrům podala žalobkyně dne 13. 6. 2022 odvolání, v němž argumentovala především tím, že správce daně neměl pokuty ukládat za každé jednotlivé opožděně podané následné kontrolní hlášení, neboť se jednalo o jediný pokračující správní delikt. Žalobkyně podala dodatečná daňová přiznání a související následná kontrolní hlášení ve vztahu ke zdanitelným plněním přijatým od společnosti Muramax RPH. Tato společnost byla v minulosti prověřována pro podezření ze spáchání trestného činu zkrácení daně, a proto žalobkyně původně v roce 2019 vyloučila nároky na odpočet daně ze zdanitelných plnění přijatých od této společnosti ze svých daňových přiznání. Posléze se ale v roce 2022 ukázalo, že správce daně doměřil společnosti Muramax RPH daň z přidané hodnoty nezákonně. Žalobkyně tedy uplatnila nároky na odpočet od daně v dodatečných daňových přiznáních a souvisejících následných kontrolních hlášeních. Podle žalobkyně tak byla všechna následná kontrolní hlášení spojena stejným „protiprávním činem správce daně“, který doměřil Muramaxu RPH daň, ač podle názoru odvolacího orgánu neměl. Opožděná podání kontrolních hlášení byla spojena stejným způsobem provedení, blízkou souvislostí časovou a souvislostí v předmětu útoku. Dle žalobkyně šlo o pokračující delikt ve smyslu § 7 zákona č. 250/2016 Sb., o odpovědnosti za přestupky a řízení o nich (dále jen „zákon o přestupcích“), nebo § 116 zákona č. 40/2009 Sb., trestní zákoník. 4. Ve vyjádření ze dne 18. 5. 2023 žalobkyně zopakovala, že má za to, že je třeba analogicky aplikovat § 7 zákona o přestupcích upravující pokračování v přestupku. 5. Žalovaný v návaznosti na odvolání žalobkyně vydal celkem tři rozhodnutí. 6. Prvním rozhodnutím ze dne 11. 5. 2023, č. j. 16658/23/5300-22444-712896, žalovaný zrušil platební výměry vydané za období od prosince 2017 do dubna 2019 (celkem 13 platebních výměrů) a řízení o nich zastavil, protože příslušná následná kontrolní hlášení souvisela s nároky na odpočet daně, které žalobkyně uplatnila až po uplynutí zákonné tříleté lhůty (§ 73 odst. 3 zákona o DPH). Vzhledem k tomu dle žalovaného nevznikla žalobkyni v období od prosince roku 2017 do dubna roku 2019 povinnost podat následná kontrolní hlášení a nebylo namístě jejich opožděné podání sankcionovat. 7. Druhým rozhodnutím ze dne 12. 6. 2023, č. j. 20448/23/5300-22444-712896, žalovaný zrušil platební výměr na pokutu za opožděně podané následné kontrolní hlášení za květen 2019, protože se jednalo o první prodlení s podáním následného kontrolního hlášení v daném kalendářním roce (§ 101j zákona o DPH). Řízení současně zastavil. 8. Konečně třetím, v záhlaví uvedeným rozhodnutím (dále jen „napadené rozhodnutí“), žalovaný žalobkynino odvolání zamítl a potvrdil celkem pět platebních výměrů správce daně ze dne 9. 6. 2022, č. j. 3362036/22/2111-50523-202376, č. j. 3362037/22/2111-50523-202376, č. j. 3362038/22/2111-50523-202376, č. j. 3362039/22/2111-50523-202376, č. j. 3362040/22/2111-50523-202376, na pokuty za červen až říjen 2019. Ve výsledku tedy žalovaný potvrdil pět pokut ve výši 1 000 Kč za pět opožděně podaných následných kontrolních hlášení. 9. Žalovaný v napadeném rozhodnutí předeslal, že pokuta je v tomto případě koncipována jako sankce vznikající ze zákona a rozhodnutí správce daně o jejím uložení má toliko deklaratorní charakter. Správce daně nemá ani žádný prostor pro správní uvážení, neboť výše pokuty je určena v absolutní částce. 10. Dále konstatoval, že žalobkyní předložené listiny, jimiž prokazovala důvody podání dodatečných daňových přiznání a následných kontrolních hlášení, nemají žádný vliv na běh lhůty k podání následného kontrolního hlášení podle § 101f odst. 2 zákona o DPH. Dokládají toliko důvody, pro něž žalobkyně podala dodatečná daňová přiznání a následná kontrolní hlášení. Neprokazují ani to, z jakého důvodu žalobkyně podala následná kontrolní hlášení až po zákonem stanovené lhůtě. 11. Podle žalovaného je pokuta podle § 101h odst. 1 písm. a) zákona o DPH sice trestem za spáchaný správní delikt, avšak trestní zákoník dopadá na protiprávní jednání, která jsou svojí povahou natolik společensky závažná, že nestačí jejich postih dle jiných právních norem než trestněprávních. Na správní delikty tak nelze uplatňovat trestněprávní zákony. Zákonodárce v případě nedodržení povinností spojených s kontrolním hlášením dospěl k závěru, že postačí uložení trestu pouze v rovině správního trestání. Proto je vyloučena aplikace trestního zákoníku. 12. K žalobkyní odkazovanému rozsudku Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) ze dne 8. 4. 2020, č. j. 4 Afs 330/2019 – 39, žalovaný uvedl, že v něm NSS řešil pokuty uložené celním orgánem podle § 247a odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy. Stěžovateli byly uloženy pokuty za každé jednotlivé vadné podání daňového přiznání. NSS dospěl k závěru, že se stěžovatel dopustil pokračujícího správního deliktu a že nelze připustit, aby časový úsek mezi prvním vadným podáním a zjištěním celních orgánů, který trval téměř dva roky, byl přičten k tíži stěžovatele. Pokuta vznikala podobně jako v nynější věci přímo ze zákona v předem dané výši. Přesto však tuto judikaturu není možné aplikovat na případ žalobkyně. Zákonem č. 80/2019 Sb. byl do zákona o DPH včleněn § 101i odst. 3, podle něhož musí správce daně vydat platební výměr na pokutu do šesti měsíců ode dne porušení povinnosti spojené s kontrolním hlášením. Podle důvodové zprávy se nová právní úprava snaží omezit výskyt situace, kdy je po delším časovém úseku rozhodnuto o povinnosti platit několik pokut (na základě § 101h odst. 1 zákona o DPH) kumulativně, protože zákon neumožňuje správní uvážení ani souhrnné uložení jedné pokuty. Z toho dle žalovaného vyplývá, že při opakovaném porušování povinností souvisejících s kontrolním hlášením vzniká zákonem předvídaná sankce za každé z těchto porušení jednotlivě a nelze souhrnně uložit toliko jedinou pokutu. Není tak ani rozhodné, zda byla následná kontrolní hlášení podána ve stejném časovém intervalu a zda byl „předmět útoku“ totožný. Správci daně není dána pravomoc pohlížet na několikeré porušení povinnosti spojené s kontrolním hlášením jako na porušení jediné. Nelze se tak ztotožnit ani s názorem žalobkyně, že jí toto jediné porušení mělo být prominuto podle § 101j zákona o DPH. Použití analogie ve prospěch žalobkyně není nezbytné, neboť důvodová zpráva jasně uvádí, že nelze uložit jedinou pokutu za několikeré porušení povinností souvisejících s kontrolním hlášením. Ze systematického výkladu tak plyne, že řešený případ je zákonem dostatečně upraven. Žaloba 13. Žalobou podle § 65 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), se žalobkyně domáhá zrušení napadeného rozhodnutí. 14. Žalobkyně namítá, že v rámci odvolacího řízení tvrdila a doložila, že všechna její jednotlivá pochybení byla vedena jednotným záměrem, naplňují skutkovou podstatu stejného „přestupku“ a jsou spojena stejným způsobem provedení a blízkou souvislostí časovou i v předmětu útoku. To žalovaný potvrdil, neboť v napadeném rozhodnutí uvedl, že „žádost a sdělení v daném případě do