8 Afs 157/2022 — Nejvyšší správní soud

57 Af 4/2023- 52 - text  13 57 Af 4/2023 [OBRÁZEK]ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Krajský soud v Plzni rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Mgr. Lukáše Pišvejce, soudkyně JUDr. Veroniky Burianové a soudce Mgr. Aleše Smetanky ve věci žalobkyně: Horizont ISPL v.o.s., IČ: 28599373, sídlem Koněvova 177/61, 713 00 Ostrava, insolvenční správce dlužníka M E G A S – P spol. s r. o., IČ: 25200046, sídlem Zborovská 22/571, 301 00 Plzeň, proti žalovanému: Finanční úřad pro Plzeňský kraj, sídlem Hálkova 14, 305 72 Plzeň, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 2. 2023, č. j. 2466/23/2301-80543-401496, takto: I. Žaloba se zamítá. II. Žádný z účastníků řízení nemá právo na náhradu nákladů řízení. Odůvodnění: I. Napadené rozhodnutí a vymezení věci 1. Žalobkyně se žalobou ze dne 3. 4. 2023, podanou u Krajského soudu v Plzni (dále jen „soud“) téhož dne, domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 1. 2. 2023, č. j. 2466/23/2301-80543-401496 (dále jen „napadené rozhodnutí“), kterým žalovaný (správce daně) zamítl podle § 159 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) námitku žalobkyně ze dne 1. 12. 2022 proti sdělení správce daně o provedení zápočtu nadměrných odpočtů daně z přidané hodnoty (dále též jen „DPH“) použitých na úhradu pohledávek za majetkovou podstatou na DPH. 2. V napadeném rozhodnutí byl základní skutkový stav shrnut následovně, přičemž žalobkyně ve své žalobě proti tomuto shrnutí nic nenamítala. 3. Dne 13. 10. 2022 žalobkyně, jako insolvenční správce dlužníka M E G A S – P spol. s r. o., IČ: 25200046 (dále jen „dlužník MEGAS-P“), požádala správce daně o poskytnutí součinnosti ve věci dlužníka MEGAS-P z důvodu přípravy konečné zprávy v insolvenčním řízení, a to konkrétně o (i) zaslání aktualizovaného vyčíslení pohledávek za majetkovou podstatou za dlužníkem, (ii) sdělení, proč nejsou správcem daně vypláceny na účet majetkové podstaty dlužníkovy nadměrné odpočty u DPH, a (iii) vysvětlení, na co byly ze strany správce daně tyto nadměrné odpočty za zdaňovací období od 16. 2. 2017 do října 2022 použity. 4. Správce daně v reakci na uvedenou žádost zaslal žalobkyni písemnost ze dne 2. 11. 2022, v níž vyčíslil aktuální výši pohledávek za majetkovou podstatou a podrobně rozepsal neuhrazené pohledávky za majetkovou podstatou z titulu dlužné DPH, včetně rozpisu použití jednotlivých nadměrných odpočtů DPH na úhradu uvedených pohledávek. Správce daně rovněž vysvětlit důvody svého postupu. 5. Dne 1. 12. 2022 žalobkyně podala námitku dle § 159 daňového řádu ke sdělení Finančního úřadu o provedení zápočtu nadměrných odpočtů použitých na úhradu pohledávek za majetkovou podstatou na dani z přidané hodnoty, obsaženého v odpovědi Finančního úřadu na dotazy insolvenčního správce ze dne 2. 11. 2022 (dále jen „předmětná námitka“). Žalobkyně nesouhlasila s postupem správce daně, kterým byly použity nadměrné odpočty DPH na úhradu nedoplatků na DPH ve výši 1 285 241 Kč, které správce daně provedl za zdaňovací období březen 2017 ve výši 263 629,- Kč, duben 2017 ve výši 146 280,- Kč, květen 2017 ve výši 311 540,- Kč, červen 2017 ve výši 401 652,- Kč, červenec 2017 ve výši 162 140,- Kč, a to dle specifikací, které vycházejí z odpovědi správce daně na žádost žalobkyně. Žalobkyně namítala, že podle § 140 zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „insolvenční zákon“) nelze započítat pohledávky vzniklé po úpadku, neboť tímto úkonem by se stát zvýhodnil na úkor jiných věřitelů pohledávek za majetkovou podstatou, kteří mají nárok na poměrné uspokojení dle návrhu konečné zprávy. Žalobkyně též namítala, že postup správce daně byl v rozporu s judikaturou Nejvyššího správního soudu. 6. Jak již bylo uvedeno výše, o předmětné námitce žalovaný správce daně rozhodl napadeným rozhodnutím tak, že námitku zamítl jako nedůvodnou. Stručně řečeno, správce daně dospěl k závěru, že postupoval v souladu se zákonem i judikaturou, když použil nadměrné odpočty vyměřené na základě daňových povinností, které vznikly ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku, na úhradu pohledávek za majetkovou podstatou s přiměřeným použitím § 242 odst. 3 daňového řádu, a to v jejich plné výši, tj. v částce 1 285 241 Kč. Zároveň správce daně postupoval v souladu s pravidly pro pořadí úhrady splatných daňových pohledávek za majetkovou podstatou stanovených v § 152 odst. 3 daňového řádu, podle něhož se jako první v pořadí uspokojují pohledávky na dani a splatná daň z daňových povinností, které vznikly v době ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku. Použitím nadměrných odpočtů na úhradu daně (DPH) nedošlo k její úplné úhradě, a proto na osobním daňovém účtu dlužníka MEGAS-P nemohl vzniknout přeplatek, natož vratitelný přeplatek, který by bylo možno vydat do majetkové podstaty tohoto dlužníka tak, jak požadovala žalobkyně. 7. Žalobkyně proti napadenému rozhodnutí brojila předmětnou správní žalobou. II. Žaloba 8. Žalobkyně v úvodu své žaloby vymezila napadené rozhodnutí a stručně shrnula skutkový stav, přičemž odkázala na předmětnou námitku, ve které správci daně zejména vytkla, že pohledávky dlužníka MEGAS-P byly započítány v rozporu s § 140 insolvenčního zákona, čímž došlo ke zvýhodnění státu na úkor jiných věřitelů daného dlužníka, kteří mají nárok na poměrné uspokojení dle návrhu konečné zprávy. 9. V části označené jako žalobní důvody žalobkyně nejprve vyjádřila nesouhlas s napadeným rozhodnutím, přičemž setrvala na svých námitkách, že jednání žalovaného je v rozporu s rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 10. 2020, č. j. 9 Afs 4/2018 – 65. 10. K principu speciality dle § 242 až 245 ve spojení s § 152 a násl. daňového řádu vůči obecným pravidlům pro započtení pohledávek upraveným v § 140 insolvenčního zákona, zmíněnému správcem daně v napadeném rozhodnutí, žalobkyně uvedla, že správce daně tento princip blíže nerozvádí. Podle žalobkyně, pokud se jedná o vztah speciality ustanovení daňového řádu k insolvenčnímu zákonu, dle výše zmíněného rozsudku se připouští, že „[…] pravidla v § 242 až 245 daňového řádu v těch případech, na něž dopadají, použitelná přednostně před jim odpovídajícími obecnými pravidly insolvenčního zákona.“ Ovšem k tomu žalobkyně z jí odkazovaného rozsudku zdůraznila, že: „I tak je však třeba je ve světle smyslu a účelu insolvenčního práva a s vědomím jeho ústavních limitů, jak byly vyloženy výše. Mimo jiné tedy nelze dovodit, aby nepřiměřeně širokým uplatněním započtení daňových pohledávek postupem podle ustanovení daňového řádu (jež by šlo nad rámec obecných pravidel o započtení v insolvenci) byl ústavně nepřípustně zvýhodněn správce daně jako věřitel.“. 11. Dále žalobkyně ve vztahu k rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 13. 4. 2021, č. j. 7 Afs 263/2020 – 28 uvedla, třebaže se rozsudek týká vztahu speciality § 242 daňového řádu a § 324 insolvenčního zákona, který upravuje nepřípustnost započtení vzájemných pohledávek dlužníka a věřitele od okamžiku zveřejnění návrhu na povolení reorganizace v insolvenčním řízení, tak dle tohoto rozhodnutí je třeba mít stále na paměti, že „§ 242 daňového řádu je speciální právní normou vůči obecným ustanovením insolvenčního zákona... pouze v situacích, které nepovedou ke zvýhodnění správce daně jako věřitele nad rámec insolvenčního zákona.“. 12. Žalobkyně s ohledem na jí citované závěry z judikatury Nejvyššího správního soudu je toho názoru, že započtení správcem daně bude možné pouze za situace, kdy tímto jednáním nedojde ke zvýhodnění správce daně na úkor ostatních věřitelů, tedy např. tehdy, kdy je možné uspokojení všech ostatních věřitelů ve skupině s žalovaným ve výši 100 %. Jak ovšem vyplývá z konečné zprávy ze dne 16. 11. 2022 zveřejněné pod B-124 insolvenčního rejstříku, majetková podstata dlužníka MEGAS-P na 100% uspokojení těchto věřitelů nedosahuje, když částka určená k poměrnému uspokojení pohledávek ve skupině s žalovaným dle § 168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona činí 828 094,49 Kč. 13. Dle žalobkyně došlo k započtení v rozporu s judikaturou Ústavního soudu, neboť tím byl žalovaný správce daně zvýhodněn na úkor uspokojení ostatních věřitelů. Proto navrhla zrušit napadené rozhodnutí a rovněž zrušit „Převedení nadměrného odpočtu na DPH na úhradu nedoplatku na DPH ve výši 1 285 241 Kč“ a uložit žalovanému povinnost „vrátit žalobci přeplatek na DPH ve výši 1 285 241 Kč na účet žalobce do tří dnů od právní moci tohoto rozsudku“. III. Vyjádření žalovaného k žalobě 14. Žalovaný ve svém vyjádření ze dne 25. 4. 2023 navrhl zamítnutí žaloby. Po úvodní rekapitulaci skutkového stavu žalovaný konstatoval, že je skutečností, že předmětné nadměrné odpočty v celkové částce 1 285 241 Kč byly v rámci jednotlivých nalézacích řízení vyměřeny v rozmezí zdaňovacích období duben 2017 až srpen 2022, a následně byly použity na úhradu vyměřených daňových povinností na DPH za zdaňovací období březen 2017 až červenec 2017. Pokud jde o konkrétní částky nadměrných odpočtů a daňových povinností, ž