— Nejvyšší správní soud

8 Af 70/2010- 60 - text 9 pokračování 8Af 70/2010 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Slavomíra Nováka a soudkyň JUDr. Marcely Rouskové a JUDr. Hany Pipkové v právní věci žalobce: JUDr. M. S., proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Brno, Masarykova 31, o žalobě proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 18.10.2010, č.j. 12681/10-1100-106645 t a k t o : I. Žaloba s e z a m í t á . II. Žádný z účastníků n e m á p r á v o na náhradu nákladů řízení. O d ů v o d n ě n í : Žalobce se podanou žalobou domáhá přezkoumání v záhlaví označeného rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu, jímž bylo zamítnuto odvolání žalobce proti platebnímu výměru Finančního úřadu pro Prahu 6 ze dne 16.7.2010, č.j. 223847/10/006522109553, na základ daně, daň a ztrátu z příjmů fyzických osob za rok 2009. Žalobce v podané žalobě k skutkovým okolnostem uvedl, že dne 22.3.2010 podal řádné daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2009 u Finančního úřadu pro Prahu 6 (dále též jen "správce daně"), ve kterém uplatnil slevu na dani ve výši 24.840,- Kč na svoji manželku Mgr. E. S., žijící se žalobcem ve společné domácnosti, dle § 35ba odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon č. 586/1992 Sb." či "zákon") a současně uplatnil na svoji manželku daňové zvýhodnění (slevu na dani) podle § 35c odst. 1 ve spojení s odst. 8 předmětného zákona ve výši 10.680,- Kč (s ohledem na současné uplatnění slevy na dani na vlastní dítě B. S. tedy uplatnil žalobce daňové zvýhodnění podle § 35c zákona č. 586/1992 Sb. v celkové výši 21.360,- Kč, jak je patrno z předmětného daňového přiznání, tab. č. 2, řádky 1, 2, 72 a 73). Dopisem ze dne 25.3.2010 č.j. 105098/10/006522109553 byla žalobci doručena výzva k odstranění pochybností, na kterou žalobce reagoval dopisem ze dne 12.4.2010. Dopisem ze dne 25.5.2010 č.j. 183926/10/006522109553 byla žalobci doručena tzv. Zpráva o výsledku vytýkacího řízení, na kterou žalobce reagoval svým vyjádřením ze dne 4.6.2010. Dne 22.7.2010 byl žalobci doručen platební výměr č.j. 183926/10/006522109553, spolu se sdělením k platebnímu výměru. Z uvedených dokumentů je patrné, že správce daně neuznal žalobcem nárokovanou slevu na dani uplatněnou podle § 35c zákona ve výši 10.680,- Kč, o tuto částku tedy zvýšil konečnou daň. Proti platebnímu výměru podal žalobce dne 6.8.2010 odvolání. Dne 24.8.2010 bylo žalobci doručeno rozhodnutí o přeplatku č.j. 257262/10/006522109553, které bylo korigováno rozhodnutím o opravě zřejmých omylů a nesprávností č.j. 262500/10/006522109553. Dne 21.10.2010 bylo žalobci doručeno rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu, kterým bylo jeho odvolání zamítnuto. Žalobce rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 18.10.2010 napadá z následujících důvodů: Prvním důvodem dle žalobce je odlišná právní interpretace § 35c zákona č. 586/1992 Sb. Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu, v důsledku které došlo k neuznání nároku na daňové zvýhodnění, resp. spíše nedostatečné odůvodnění odvolacím orgánem zastávaného výkladu tohoto ustanovení, na základě kterého odvolací orgán výklad provedený žalobcem neakceptoval. Jádrem sporu je otázka, zda lze uplatnit na manželku daňové zvýhodnění toliko podle ust. § 35ba zákona č. 586/1992 Sb., či zda je současně možné uplatnit též daňové zvýhodnění (slevu na dani) na manželku podle § 35c odst. 1 ve spojení s odst. 8 tohoto zákona. Podle názoru žalobce není souběh uvedených nároků vyloučen, resp. zákon č. 586/1992 Sb. výslovně upravuje situaci, kdy může manžel uplatnit daňové zvýhodnění ve formě slevy na dani na manželku, která naplňuje definici osoby podle § 35c odst. 6 písm. b) tohoto zákona. Žalobce přitom vychází ze standardních metod výkladu právní normy, tedy z výkladu gramatického, systematického a teleologického. Odvolací orgán vychází prokazatelně z jiného výkladu, nepředkládá ovšem žádný vlastní výklad tohoto ustanovení ve smyslu ucelené, logické právní argumentace. Podle žalobce předmětem sporu je posouzení, zda doložení skutečnosti vyžadované odvolacím orgánem pro uplatnění nároku žalobce požaduje skutečně zákon, či zda doložení této skutečnosti požaduje pouze odvolací orgán na základě chybné interpretace zákona. K výkladu § 35c zákona č. 586/1992 Sb. žalobce uvedl, že ust. § 35c odst. 1 věta první zákona č. 586/1992 Sb. stanoví, že ,,Poplatník uvedený v § 2 má nárok na daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s ním v domácnosti " (dále jen "daňové zvýhodnění") ve výši 10 680 Kč ročně, pokud neuplatňuje slevu na dani podle § 35a nebo § 35b. " Poslední věta tohoto ustanovení pak specifikuje formy daňového zvýhodnění, mezi které zahrnuje (a) slevu na dani, (b) daňový bonus a (c) kombinaci obojího (tj. slevy na dani a daňového bonusu). Ust. § 35c odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb. stanoví, kdo se považuje za vyživované dítě poplatníka. Pod tento pojem spadá mj. též zletilá osoba až do dovršení věku 26 let, jestliže nepobírá plný invalidní důchod a soustavně se připravuje na budoucí povolání (§ 35c odst. 6 písm. b) bod 1 zákona č. 586/1992 Sb.). Ust. § 35c odst. 8 věta první zákona č. 586/1992 Sb. pak předvídá situaci, kdy osoba (zákon ji označuje za dítě) ve smyslu odst. 6 písm. b) tohoto ustanovení uzavře manželství. Pro tuto situaci stanoví, že v takovém případě je oprávněn využít daňového zvýhodnění manžel (manželka), nicméně toliko v jedné z forem stanovených v § 35c odst. 1 zákona, tedy ve formě slevy na dani.( tj. a contrario manžel nemůže využít ani daňového bonusu, ani kombinaci slevy na dani a daňového bonusu). Zároveň musí takový manžel, chce-li uplatnit předmětnou slevu na dani, splňovat dva okruhy podmínek: (a) žít s manželkou (manželem) ve společné domácnosti a (b) musí být splněny podmínky stanové v § 35ba zákona č. 586/1992 Sb., tj. zejména limity vlastních příjmů druhého manžela (srov. dikci "může uplatnit manžel (manželka) slevu na dani při splnění podmínek uvedených v § 35ba ") - v současné době je limit těchto vlastních příjmů za normálních okolností (tj. nejedná-li se např. o zdravotně postiženou osobu) stanoven ve výši 68.000 Kč za zdaňovací období. Ust. § 35c odst. 8 věta první zákona č. 586/1992 Sb. je tak evidentně lex specialis jednak k jeho odst. 1 (daňové zvýhodnění lze uplatnit pouze v jedné z forem tam předvídaných) a jednak k jeho odst. 6 (slevu neuplatňuje rodič dítěte či jeho zástupce, ale manžel) tohoto ustanovení. Výjimku z takového postupu předvídá § 35c odst. 8 věta druhá zákona č. 586/1992 Sb., který za situace, pokud druhý z manželů nemá příjmy, ze kterých by slevu na dani mohl uplatnit, připouští, že daňové zvýhodnění může uplatnit rodič dítěte, pokud s ním dítě žije ve společné domácnosti - v takovém případě takový rodič není limitován, jako je tomu u manžela, požadavkem maximálního limitu vlastních příjmů ve smyslu § 35ba odst. 1 písm. b) zákona (aplikuje se zde "standardní" daňové zvýhodnění, kdy je pro jeho uplatnění irelevantní, zda a jaké příjmy má osoba do 26 let věku), ani omezením co do formy daňového zvýhodnění (opět se zde oproti větě první užívá pojmu "daňové zvýhodnění", tj. dotčený rodič může využít vedle slevy na dani i daňový bonus či kombinaci daňové slevy a daňového bonusu). Z výše uvedeného systematického výkladu je tedy zcela zřejmé, že slevu na dani na vyživované dítě ve smyslu § 35c odst. 6 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb. může využít i jeho manžel (manželka), nicméně oproti rodičům či jejich zástupcům uplatňujícím nárok ve smyslu podmínek podle § 35c odst. 6 předmětného zákona s jistými omezeními. Pro výše uvedený závěr hovoří i výklad gramatický. Ust. § 35c zákona č. 586/1992 Sb., ani jiné ustanovení tohoto zákona, nestanoví, že by byl vyloučen souběh uplatnění nároků podle §§ 35ba a 35c zákona. Konečně k výše uvedenému závěru lze dospět i výkladem teleologickým. Účelem ust. § 35ba zákona č. 586/1992 Sb. (v ohledu ke zvýhodnění ve smyslu § 35ba odst. 1 písmo b) tohoto zákona) je podpora institutu manželství, a sice daňovým zvýhodňováním poplatníka - manžela, u kterého lze mít za to, že bude ze svého příjmu solidárně poskytovat prostředky druhému z manželů (viz podmínka sdílení společné domácnosti). Opačným výkladem pozbývá § 35c odst. 8 věta první zákona č. 586/1992 Sb. jakéhokoli významu, i kdybychom připustili, že § 35c odst. 8 větu první zákona č. 586/1992 Sb. je nezbytné - quod non - chápat tak, že uzavře-li dítě uvedené v odstavci 6 písm. b) manželství a žije-li v domácnosti s manželem (manželkou), může uplatnit manžel (manželka) slevu na dani pouze podle při splnění podmínek uvedených v § 35ba zákona - i při takovém výkladu by bylo takové ustanovení nadbytečné, protože skutečností, že osoba (dítě) ve smyslu § 35c odst. 6 zákona uzavře manželství, přestává platit návětí definice vyživovaného dítěte poplatníka (tj. ve vztahu k poplatníku-manželovi se nejedná ani o je