5 Afs 27/2017 — Nejvyšší správní soud

3 Af 38/2018- 60 - text 13 3Af 38/2018 [OBRÁZEK] ČESKÁ REPUBLIKA ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY Městský soud v Praze rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily Sandnerové a soudců JUDr. Jana Ryby a Mgr. Ivety Postulkové ve věci žalobkyně: ČEZ, a. s., IČO: 45274649, sídlem Duhová 2/1444, 140 53 Praha 4, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, 602 00 Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 24. 8. 2018, č. j.: 37433/18/5100-41453-711400, takto: I. Rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 24. 8. 2018, č. j.: 37433/18/5100-41453-711400, se zrušuje a věc se vrací žalovanému k dalšímu řízení. II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobkyni náhradu nákladů řízení ve výši 3 000 Kč do jednoho měsíce od právní moci tohoto rozsudku. Odůvodnění: I. Předmět sporu 1. Žalobkyně byla v roce 2011 poplatníkem daně darovací z přidělených emisních povolenek dle § 7 a § 14a zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí (dále jen „zákon o trojdani“). Správce daně vyměřil žalobkyni platebním výměrem ze dne 21. 4. 2011 (dále též „Platební výměr“) darovací daň týkající se přidělených emisních povolenek za rok 2011 postupem dle § 140 daňového řádu ve shodě s údaji vykázanými v daňovém přiznání. Žalobkyně tuto daň uhradila. 2. S ohledem na vývoj vnitrostátní a evropské judikatury, která konstatovala nesprávnou transpozici směrnice Evropského parlamentu a Rady 2003/87/ES ze dne 13. 10. 2003, o vytvoření systému pro obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů ve Společenství a o změně směrnice Rady 96/61/ES (dále jen „směrnice 2003/87/ES“ nebo jen „Směrnice“) Českou republikou podala žalobkyně dne 24. 1. 2014 dodatečné daňové přiznání (dále též „DDP“), neboť měla za to, že jí přidělené emisní povolenky neměly být v roce 2011 zdaněny. 3. Na základě dodatečného daňového přiznání nejdříve správce daně odmítl názor žalobkyně, že ji v důsledku chybné implementace příslušné Směrnice Evropské unie vznikl přeplatek na darovací dani a dodatečným platebním výměrem ze dne 27. 6. 2014 (dále též „Dodatečný platební výměr“) doměřil žalobkyni daň ve výši 0 Kč, tj. setrval na svém názoru, že dříve stanovená daň byla vyměřena v souladu se zákonem. Rozhodnutím ze dne 26. 10. 2015 žalovaný k odvolání žalobkyně změnil Dodatečný platební výměr ve prospěch žalobkyně tak, že jí přeplatek na darovací dani uznal a správce daně následně vrátil žalobkyni přeplatek na dani. 4. Dne 24. 11. 2015 uplatnila žalobkyně námitku proti postupu správce daně, jíž se domáhala vyplacení úroku z neoprávněného jednání správce daně souvisejícího s nezákonným Dodatečným platebním výměrem. Správce daně námitku rozhodnutím č. j. 7447267/15/2004-70461-107211 ze dne 18. 12. 2015 zamítl s odůvodněním, že daň nebyla původně vyměřena nezákonně a na základě Dodatečného platebního výměru, který byl změněn rozhodnutím žalovaného, žalobkyně žádnou daň neuhradila. Proti rozhodnutí o námitce podala žalobkyně odvolání, které žalovaný rozhodnutím ze dne 13. 7. 2017, č. j. 31019/16/5100-41453-711335 zamítl a rozhodnutí o námitce potvrdil. 5. Na základě žaloby podané žalobkyní Městský soud v Praze vydal dne 30. 5. 2018 rozsudek č. j. 9 Af 66/2016-47 (dále též „zrušující rozsudek“), kterým rozhodnutí o odvolání zrušil, vrátil věc žalovanému k dalšímu řízení a zavázal jej svým právním názorem. Žalovaný, který nesouhlasil se zrušujícím rozsudkem, podal kasační stížnost, která byla Nejvyšším správním soudem zamítnuta rozsudkem ze dne 18. 10. 2018, č. j. 6 Afs 232/2018-32. 6. Žalovaný ve věci znovu rozhodl žalobou nyní napadeným rozhodnutím, kterým žalobkyni přiznal úrok z neoprávněného jednání v souvislosti s daní darovací ze žalobkyni přidělených emisních povolenek v roce 2011. Podle žalovaného náleží žalobkyni v souladu s § 254 odst. 1 daňového řádu úrok z neoprávněného jednání správce daně ode dne následujícího po doručení Dodatečného platebního výměru žalobkyni (tj. od 2. 7. 2014), neboť tento Platební výměr představoval rozhodnutí, na základě kterého měl žalobkyni vzniknout přeplatek na dani darovací, a zároveň se jednalo o rozhodnutí změněné pro nezákonnost. 7. Protože podle žalobkyně jí má být přiznán úrok z neoprávněného jednání správce daně od data úhrady daně na základě Platebního výměru (tj. od 20. 5. 2011), je předmětem sporu částka představující rozdíl mezi žalobkyní vyčísleným úrokem ve výši 1 579 676 337 Kč a žalovaným přiznaným úrokem ve výši 454 584 728 Kč. II. Obsah žaloby a související vyjádření 8. V prvním žalobním bodu žalobkyně namítá nezákonnost napadeného rozhodnutí a blíže uvádí, že podle ust. § 254 odst. 1 daňového řádu daňovému subjektu vzniká nárok na úrok z neoprávněného jednání správce daně za předpokladu kumulativního splnění dvou podmínek: 1) musí existovat rozhodnutí o stanovení daně, které bylo zrušeno nebo změněno, či prohlášeno za nicotné z důvodu jeho nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu, a současně 2) na základě daného rozhodnutí nebo v souvislosti s ním došlo k úhradě peněžitých částek. 9. Mezi účastníky není sporné, že žalobkyně na základě Platebního výměru peněžitou částku ve výši 3 295 673 792 uhradila. Podle žalobkyně je třeba shledat za rozhodnutí, které bylo pro nezákonnost změněno, již Platební výměr ze dne 21. 4. 2011. Podstatné je, že v dodatečném daňovém přiznání nebyl vůbec změněn skutkový stav oproti řádnému daňovému přiznání (uvedené počty emisních povolenek zůstaly nezměněny). Platební výměr byl nezákonný proto, že byl porušen § 5 odst. 1 daňového řádu, když daň byla vyměřena v rozporu s čl. 10 Směrnice 2003/87/ES (viz bod 30 rozsudku Nejvyššího správního soudu v rozsudku ze dne 26. 10. 2017, č. j. 5 Afs 27/2017-45). Platební výměr byl přezkoumán v doměřovacím řízení, přičemž oprava výše daně v Dodatečném platebním výměru (ve znění dle rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 10. 2015 č. j. 35880/15/5100-31461-701836, jímž byl Dodatečný platební výměr změněn) představuje změnu výše daně a tím i materiálně změnu Platebního výměru, neboť byl přezkoumán Platební výměr a byla shledána jeho nesprávnost (nezákonnost) formou Dodatečného platebního výměru a Platební výměr byl změněn ve smyslu § 254 odst. 1 daňového řádu. 10. Žalobkyně na podporu svých tvrzení poukazuje na judikaturu, která se dotýká posouzení předmětu sporu, zejména na zrušující rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 30. 5. 2018 č. j. 9 Af 66/2016-47 a současně upozorňuje, že v něm soud vycházel z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 10. 2017 č. j. 5 Afs 27/2017-45 (z obou rozsudků obsáhle cituje). 11. Ve druhém žalobním bodu žalobkyně namítá nepřezkoumatelnost napadeného rozhodnutí, neboť podle žalobkyně se žalovaný v napadeném rozhodnutí nedostatečně přezkoumatelným způsobem vypořádal s jejími námitkami, které se týkají požadavku žalobkyně na přiznání úroku z neoprávněného jednání správce daně za období od uhrazení daně darovací daně dne 23. 5. 2011. Žalovaný uvedl výpočet úroku ve 27. a 29. bodu napadeného rozhodnutí, přičemž dospěl k závěru, že žalobkyni úrok z neoprávněného jednání správce daně za období od 23. 5. 2011 do 1. 7. 2014 nenáleží. Podle žalobkyně však z rozhodnutí srozumitelně nevyplývá důvod, pro který jí úrok za toto období nenáleží. Žalovaný v napadeném rozhodnutí poukázal na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 9. 2014 č. j. 7 Aps 3/2013-34 (ve věci Kordárna) a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 3. 2017 č. j. 1 Afs 265/2016-33 (ve věci ARMEX GLOBAL), podle kterých úrok z neoprávněného jednání správce daně náleží daňovému subjektu za dobu po vydání (doručení) platebního výměru. Na základě těchto rozsudků žalovaný odůvodnil, že žalobkyni nepřiznává úrok z neoprávněného jednání správce daně za dobu od uhrazení daně (tento okamžik následoval po doručení Platebního výměru). Takové odůvodnění žalobkyně nepovažuje za přezkoumatelné vypořádání odvolání, neboť postrádá racionálně podloženou úvahu. Žalobkyně se domáhá uhrazení úroku z neoprávněného jednání správce daně za období, které následovalo až po doručení Platebního výměru, není tedy zřejmé, jakým způsobem právní hodnocení Nejvyššího správního soudu vyvrací důvodnost požadavku žalobkyně. 12. Ve třetím žalobním bodu vytýká žalobkyně žalovanému, že nerespektoval závazný právní názor Městského soudu v Praze a vydal napadené rozhodnutí, které nerespektuje právní názor vyslovený v odůvodnění zrušujícího rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 30. 5. 2018 č. j. 9 Af 66/2016-47. Rovněž z důvodu porušení § 78 odst. 5 s. ř. s. je tedy napadené rozhodnutí nezákonné. 13. Závěrem žalobkyně navrhla na základě všech uvedených důvodů, aby soud zrušil obě správní rozhodnutí a žalobkyni přiznal právo na náhradu nákladů řízení. 14. V písemném vyjádření k žalobě žalovaný ve vztahu k námitce v prvním žalobním bodu trvá na tom, že Dodatečný platební výměr nemůže být považován za rozhodnutí, kterým se mění Platební výměr pro nezákonnost ve smyslu § 254 odst. 1 daňového řádu. Uvedené vyplývá z ust. § 141 ods